بخشی از مقاله
نقش حسابداري مديريت در تصميم‌گيري مديران
چكيده
با توسعه تكنولوژي در صنايع و ايجاد تغيير و تحول در سيستم‌هاي توليدي سازمانها چنان با پيچيدگي و تغييرات شديد روبرو شده‌اند كه مديريت به تنهايي نمي‌تواند نسبت به محيط خود در سازمان شناخت كافي داشته باشد. به همين دليل، مديران نمي‌توانند با اتكاء به تجربيات شخصي، حتي اطلاعات منعكس شده در صورت هاي مالي به وظايف خود به نحو احسن عمل نمايند. از اين روست كه سيستمي كه مديريت را در امر شناسايي مش
كل تعريف راه حل هاي ممكن و ارزيابي اين راه حلها، انتخاب يك راه حل
بهينه و اجراي راهكارها، كنترل و ارزيابي آن كمك كند ضرورت مي‌يابد. سيستم اطلاعاتي حسابداري مديريت اين اطلاعات را براي مدير فراهم كرده و مديريت را در ارزش آفريني و كسب بازده بيشتر هدايت ميكند. مديريت در تصميم‌گيري بايستي ابتدا به رسالت سازمان و رسالت حسابداري مديريت و سپس به اهداف استراتژيك سازمان و حسابداري مديريت توجه نمايد و در نهايت با آشنا بودن به وظايف مديريت و با عوامل و شاخص هاي مورد نياز
آن حسابداري مديريت مي‌تواند مديران را در هر مرحله از عمليات سازمان از قبيل تصميم‌گيري، اجرا، نظارت، ارزيابي و كنترل ياري رساند.
هدف اين مقاله بررسي نقش حسابداري مديريت در تصميم‌گيري مديران مي‌باشد كه براي اين منظور به بررسي علمي حسابداري مديريت، مشخصات حسابداري مديريت مناسب، نقشهاي حسابداري مديريت، انواع مساله و تصميم، مراحل فرآيند تصميم‌گيري و نقش حسابداري مديريت آن و سنجش و ارزيابي عملكرد پرداخته شده و رابطه اين مولفه‌ها تعيي
ن گرديده و در نهايت نتيجه‌گيري و پيشنهاداتي ارائه شده است.
واژه‌هاي كليدي: مديريت، تصميم‌گيري، حسابداري مديريت، عملكرد
1- مقدمه
پيشرفت روزافزون، تجارت، علم، تكنولوژي و مساله جهاني شدن و ايجاد فضاي رقابتي، عرصه فعاليت هاي واحدهاي تجاري و اقتصادي را دچار تغييرات مستمر و پر شتابي در جهت كسب بازار بيشتر و پيشي گرفتن از ساير رقبا و ارائه محصولات و خدمات با كيفيت نموده است. در چنين شرايطي ضرورت تهيه و ارائه اطلاعات مالي مربوط و قابل اتكاء و مقايسه پذيرش بيش از هر زمان ديگري احساس مي‌شود. اطلاعاتي كه از يك سو بايد استفاده كنندگان برون سازماني را در زمينه تصميم‌گيري ياري دهد و از سوي ديگر مديران و استفاده كنندگان درون سازماني را در راستاي تامين نيازهاي اطلاعاتي جهت تصميم‌گيري هاي بهتر و آگاهانه ياري كند.
اين نيازها حياتي با ارائه اطلاعات توسط حسابداري مالي براي سرمايه گذاران و ساير استفاده كنندگان برون سازمان و با ارائه اطلاعات توسط حسابداري مديريت براي مديران مرتفع مي شود. به جرأت مي‌توان گفت تصميم‌گيري مديران درباره ي مديريت واحدهاي اقتصادي و منابع ان جهت كسب بازده بيشتر نقطه شروع ساير فعاليتهاي واحدهاي اقتصادي است چرا كه نتيجه اين تصميمات در قالب صورتهاي مالي براي استفاده گان برون سازمان ارائه شده و مبناي تصميمات آنان را فراهم ميكند.
با توجه به اين مساله مديران يك سازمان همواره ناگزير از تصميمگيريهاي گوناگوني در مورد امور روزمره و همچنين هدفهاي كوتاه مدت، ميان مدت و بلند مدت واحدهاي تجاري و اقتصادي مي‌باشند. تصميم‌گيري بدون تجزيه و تحليل و ارزيابي صحيح و منطقي بخشهاي مختلف يك واحد تجاري نتيجه اي جز اتلاف وقت و تحمل زيانهاي سنگين نخواهد داشت.
اين مقاله ابتدا به تعريف حسابداري مديريت و تشريح اهداف ح
سابداري مديريت پرداخته و سپس مشخصات و نقشهاي حسابداري مديريت را توضيح مي‌دهد. آنگاه به تحليل فرآيند تصميم‌گيري، مساله يابي و تشريح انواع تصميم‌گيري پرداخته و در نهايت نقش حسابداري مديريت را در هر يك از مراحل فرآيند تصميم‌گيري را بيان مي‌کند.
2- حسابداري مديريت
حسابداري مديريت دانشي است كه از طريق به كارگيري روشهاي عملياتي موثر در فرآيند پردازش داده‌هاي مالي (تاريخي، جاري،آينده) يك واحد اقتصادي از
يك سو مديريت را در برنامه‌ريزي مناسب براي دستيابي به هدفهاي مشخص ياري مي‌دهد و از سوي ديگر شرايط تصميم‌گيري منطقي را براي دستيابي به هدفهاي مقرر فراهم ميكند به بيان ديگر حسابداري مديريت فرآيندي است كه مشتمل بر ابعاد متعددي مانند روشها و مفاهيم لازم براي برنامه‌ريزي موثر، تصميم‌گيري مناسب براي انتخاب از ميان راهكارهاي مختلف ارزيابي و تغيير عملكرد و اعمال كنترل مناسب است كه همگي از جمله ابعاد كاربردي حسابداري مديريت است. از اين رو نظام حسابداري مديريت روشهاي جمع‌آوري داده‌ها، تركيب، تجزيه و تحليل آن و ارائه اطلاعات مربوط به مديران براي كنترل سازمان و حصول اطمينان از حسابدهي و نحوه استفاده از منابع مربوط برنامه‌ريزي مورد استفاده مديران و در نهايت تصميم‌گيري جاري، معمول و بررسي شرايط خاص است ( ثقفي، 1386، 35 ). جديدترين و پذيرفته‌شده‌ترين تعريف حسابداري مديريت در سطح وسيع، تعريفي است كه فدراسيون بين‌المللي حسا
بداران ارائه كرده است و از حمايت كامل انجمن حسابداران خبره مديريت انگلستان نيز برخوردار است. اين فدراسيون حسابداري مديريت را چنين تعريف كرده است: حسابداري مديريت فرآيند تشخيص، اندازه‌گيري، انباشت، تحليل، تنظيم و تفسير و ارتباط اطلاعات مالي و عملياتي است كه براي برنامه‌ريزي، ارزيابي و كنترل سازمان و حصول اطمينان از حسابداري و نحوه استفاده از منابع مربوط، مورد استفاده مديران قرار مي‌گيرد. حسابداري مديريت همچنين تنظيم گزارش هاي مالي براي افراد خارج از گروه مديريت مانند سهامداران، بستانك
اران و مراجع قانوني و مالياتي را نيز در بر مي‌گيرد. با توجه به اين تعريف مي‌توان نتيجه گرفت كه حسابداري مديريت در موارد زير مورد استفاده قرار مي گردد.
برنامه‌ريزي: دستيابي به اتفاق نظر در سازمان نسبت به معاملات تجاري و ساير رويدادهاي اقتصادي پيش بيني پذير در آينده و تاثير آنها بر سازمان و استفاده از پيش بيني هاي توافق شده به عنوان مبناي فعاليتهاي دوره عملكرد كه بوسيله‌ي سازمان پيگيري مي‌شود.
ارزيابي: قضاوت درباره آثار رويدادهاي گوناگون گذشته و آينده.
كنترل: اطمينان دادن نسبت به درستي اطلاعات مالي مربوط به فعاليتها يا منابع سازمان.
اطمينان دادن نسبت به اعتبار حسابدهي: اجراي سيستم گزارشگري منطبق بر مسئوليتهاي سازمان كه امكان اندازه‌گيري موثر عملكرد مديريت را فراهم كند(تقوي،1333 ،15).
3- هدف حسابداري مديريت
هدف اساسي حسابداري مديريت كمك به سازمان به منظور به دست آوردن اصول استراتژيك آن سازمان است اين اصول نيازهاي مشتريان و ديگر سهامداران را برآورده ميكند. استراتژي راهي است كه به كمك ان شركت خود را از ديگر رقيبان متماي
ز مي سازد و جايگاه خود را پيدا ميكند. امتيازات رقابتي بر روي سه بعد كيفيت زمان، و بهاي تمام شده هزينه استوار است. مشتريان انتظارات مختلفي از حالات و كيفيت قابل اعتماد به محصول دارند. آنها بهاي تمام شده، زمان و چگونگي تحويل محصول يا خدمتشان را در نظر مي‌گيرند. براي راضي نگه داشتن مشتريان و رقابت با ساير توليد كنندگان بايد به صورت همزمان روي سه بعد كيفيت، هزينه و زمان رقابت كرد. اين سه عنصر مثلث استراتژيك را تشكيل مي‌دهند.
نمودار1 – مثلث خشنودي مشتريان و رقابت با ساير توليد
كنندگان
كيفيت: تجربه كلي يك مشتري با يك محصول است كه خصوصيات فيزيكي و امكانات آن محصول و قابليت اعتماد به كارآيي امكانات آن را در برمي‌گيرد. كيفيت همچنين شامل خدمات دهي اين امكانات مانند خدمات پس از فروش و سطح كارآئي خدمات انجام شده به وسيله يك سازمان است.
هزينه: شامل منابع مصرف شده به وسيله توليد كنندگان و سازمانهاي حمايت كننده آنها، مانند فروشندگان و عرضه كنندگان در جهت كسب منافع كسب مي‌باشد.
زمان: يعني مدتي كه طول مي كشد تا شركت پس از اعلام نياز محصول را در دسترس مشتري قرار دهد يا مدتي كه شركت قادر است محصولاتي را با امكانات جديد يا تكنولوژي نوآور شده با سرعت توسعه دهد. و آن را در سريع‌ترين وقت به بازار عرضه كند همچنين زمان شامل صرف وقت جهت كامل كردن حلقه فعاليتها نظير شروع تا پايان توليد مي‌شود (گودرزي،1386،32 ). بايد توجه داشت كه حسابداري مديريت در ذات خود، هدف نيست يك وسيله مهمي است براي به دست آوردن هدفهاي استراتژيك سازمان. البته بايد توجه نمود كه مفهوم كيفيت، هزينه و زمان در چارچوب يك سازمان يا يك محصول تغيير ميكند.
4- مشخصات حسابداري مديريت مناسب
1- مشخصه هاي فني: اشاره به اندازه گيري و سنجش دارد كه با كيفيت دلخواه در حسابداري مديريت مرتبط است هم اندازه‌گيريها در بخشهاي خوب دو ويژگي با اهميت و اساسي دارند. ارتباط با تصميم‌گيري و درك از فرآيند.
الف) ارتباط با تصميم‌گيري: معيار اندازه گيري و سنجش وقتي با تصميم‌گيري مرتبط است كه بتواند باعث ايجاد تغييرات و ارتقاء در تصميم‌گيري شود و علاوه بر اين، تغيير بايد مثبت باشد يعني نتيجه‌اش بهبود تصميم‌گيري را به دنبال داشته باشد.
ب) درك از فرآيند: به طور عادي حسابداري مديريت بر پايه اصول حسابداري سنجش مسئوليت كه به ارزيابي نتايج و تخصيص آنها به افراد يا واحدهاي سازماني تاكيد دارد، بنا شده است. يك فرآيند كاربردي مجموعه به هم پيوسته‌اي از فعاليت‌هاست كه براي توليد محصولات يا خدمات به كار مي‌رود. به طور معمول واحدهاي مختلف سازماني به صورت
افقي درگير كارها و فرآيندهاي توليد مي شوند در حالي كه در سيستم حسابداري سنجش مسئوليت نتايج عملكرد واحدها را به صورت عمومي مورد سنجش قرار مني دهد. لذا سيستم در تهيه اطلاعات لازم براي مديريت كارآ دچار مشكل مي‌شود. سيستم حسابداري مديريت بر هدفهاي تك تك واحدهاي سازماني تكيه دارد. دستيابي به اين هدفها لزوماً تضمين كننده رضايت مشتري نيست. حال آنكه حسابداري مديريت فرآيند گرا، خروجيهاي فرآيند هاي كاري بين سازماني مرتبط با نيازهاي مشتري را اندازه گيري ميكند. يك سيستم حسابداري مديريت فرآيند گرا در موارد زير به مديران كمك ميكند:
1- درك روابط علت و ملو: براي مثال حسابداري مديريت م
ي‌تواند، مديريت در زمينه اينكه چه چيزي باعث و علت هزينه شده است يا چرا ظرفيت خالي يا غير قابل استفاده براي توليد وجود دارد كمك كند.
2- تشخيص فعاليتهايي كه ارزش افزوده ايجاد نمي‌كند يا كارايي ندارند براي مثال حسابداري مديريت با تشخيص فعاليتها يا وظايف ناهماهنگي يا تكراري كه به نيازهاي مشتري مرتبط نيست به طراحي مجدد فرآيندهاي كاري كمك ميكند.
3- درك ارتباط بين اجزاي مختلف يك زنجيره ارزش براي مثال اطلاعات حسابداري مديريت مي‌تواند تاثير فعاليتهاي واسطه يا تامين كننده براي نچه در نهايت مشتري براي يك محصول مي‌پردازد را نشان دهد.
4- مشخص كردن گلوگاههاي فرآيندي داخل يا خارج شركت براي مثال حسابداري مديريت نشان مي‌دهد چه اجزائي از فرآيند كاري، كارائي سيستم را محدوده كرده و باعث نارضايتي مشتري مي‌گردد.
2- شاخه‌هاي رفتاري؛ به روشهايي كه اندازه‌گيري بر رفتار تاثير مي گذارد اطلاق مي‌شود. راههاي متعددي وجود دارد كه فعاليتهاي حسابداري مديريت مي‌تواند بر رفتار افراد تاثير بگذارد.
- حسابداري مديريت باشفاف كردن، درك افراد را تغيير مي دهد و باعث تغيير نظر آنها مي‌شود.
- باعث ايجاد انگيزه مي‌شود. اندازه گيري اجزاء باعث مشخص شدن رفتارهاي مطلوب مي‌شود.
- گرايشها و جهت‌ها را تغيير مي دهد براي مثال استانداردهاي زماني براي اجراي يك فعاليت هدفي را مشخص ميكند كه انتظار مي‌رود كاركنان با تلاش معقول به آن دست پيدا كنند.
- نيت ها را تغيير مي دهد. افراد تمايل دارند كه موفقيت را به تصميم‌ها و فعاليت خود نسبت دهند اما مشكل‌ها را به عوامل محيطي كه خارج از حوزه كنترل آنهاست مربوط كند. تحقيقات نشان داده كه اين نسبت دادن علّي، مي تواند با ملاكهاي حسابداري مديريت تغيير كند در نهايت رفتار را تغيير دهد.
3- مشخصه‌هاي فرهنگي: اعتقادات، ارزشها و تفكراتي است كه در يك ملاك سنجش در نظر گرفته مي‌شوند و تفكرات اعضاي محيط سازماني يا اجتماعي را منعكس مي كنند. اين اعتقادات رفتار افراد را در سطح خود آگاهانه راهنمايي ميكند(انصاريان،1382، 17).
5-نقشهاي حسابداري مديريت
1- نقش حسابداري مالي داخلي؛ براي دستيابي به نتايج عملكرد كه فعاليتهاي زير را در بر مي‌گيرد. تهيه گزارشهاي مالي ميان دوره اي براي مديران دخل سازمان كه اين امر مقايسه هزينه هيا انجام شده با پيش بيني‌ها را در گردآوري محصولات توليد شده و بخشهاي مختلف را فراهم ميكند و مبناي تصميمگيريهاي مديريت قرار مي‌گيرد.
2- نقش تهيه ارقام براي كنترل كه فعاليتهايي زير را در برمي‌گيرد.
الف) تهيه و تنظيم بودجه ب)تعيين هزينه هاي استاندارد، ج)
كنترل عملكرد بخشهاي مختلف كه بدين وسيله نظر مديريت واحدهاي اقتصادي نسبت به عملكردها، تحرك بخشيدن به فعاليتها و ارزيابي عملكرد جلب مي‌شود.
3- نقشهاي تصميم‌گيري و حل مشكل كه فعاليتهاي زير را در بر مي‌گيرد:
الف) حسابداري مديريت استراتژيك؛ اين نقش در زمينه برنامه‌ريزي‌هاي بلند مدت، تنظيم استراتژي موسسه و پيش‌بيني و ارزيابي وضعيت رقبا به مديريت سازمان كمك ميكند. حسابداري مديريت استراتژيك يكي از حيطه‌هاي رشد يابنده و بسيار مهم حسابداري است زيرا تاكنون بيشتر ارزشي وجودي حسابداري مديريت برگرفته از مسائل داخلي سازمان بوده است، در حالي كه مشتريان و رقيبان در بيرون سازمان قراردارند.
ب) ارزيابي و پايه گذاريهاي بلند مدت و برنامه‌هاي سرمايه گذاري و تامين نقدينگي بر واحدهاي مصوب.
ح) مديريت وجوه: اگرچه در برخي تعريفهاي حسابداري مديريت نقش در شمار وظايف حسابداري مديريت به شمار نمي‌آيد اما فعاليتهايي مانند فراهم آوردن نقدينگي براي سرمايه گذاريها، اداره وجوه مازاد و انجام معاملات ارزي مقرون به صرفه در قلمرو اين نقش قرار دارد.
د) تصميمگيريهاي موردي كوتاه مدت: اين گونه تصميمگيريها را محل قيمت گذاري كالاها، توليد كردن يا نكردن يك محصول قبول يا رد سفارش است(تقوي،1371، 15).
6-تصميم‌گيري
تصميم‌گيري در تعريفي ساده عبارت است از انتخاب
يك راهكار يا راه حل از بين چندين راهكار يا راه حل مختلف. همه مديران با فراگرد تصميم‌گيري سرو كار دارند زيرا حرفه آنان چنين اقتضا ميكند با وجود اين بيشتر مديران از تحليل اينكه چگونه يك تصميم را اتخاذ مي‌كنند ناتوانند. در واقع تصميم‌گيري و مديريت را مي‌توان مترادف هم دانست زيرا تصميم‌گيري جزء اصل مديريت است. به همين جهت شناخت فراگرد اتخاذ تصميم اهميت بسياري براي مديران دارد. البته لازم به ذكر است در نوشته‌ها و دوره‌هاي آموزشي نحوه تصميم‌گيري، بيشتر بر لحظه تصميم‌گيري تاكيد مي‌شود تا كل فراگرد پيچيده تصميم‌گيري و متغيرهايي كه نهايتاً به اخذ يك تصميم منجر مي‌شوند. جورج هربر معتقد است
كه مراحل مساله‌يابي، تصميم‌گيري، انتخاب، حل مساله با هم تفاوت دارند با توجه به نمودار زير مي‌توان اين تفاوت را آشكار ساخت.
نمودار2 - تفاوت مساله‌يابي، تصميم‌گيري
مساله‌يابي: براي حل يك مساله ابتدا بايد آنرا شناخت و تعريف صحيحي بر آن ارائه كرد يعني ابتدا بايد تعيين شود كه چه وضعيتي بر وجود مساله دلالت دارد و كدام مساله بايد حل شود. (رضائيان، 1388،134) تمامي مديران بايد تصميم‌گيري کند، آنها بايد با روشهاي مختلف فکرکردن آشنا باشند و بدانند، در چه شرايطي بايد چه نوع تصميم‌گيري داشته باشند. چستر بارنارد تصميم‌گيري را کانون مرکزي مديريت معرفي مي‌کند. در حقيقت تصميمات مدير است که مي‌تواند سازماني را از مرحله بحراني به کاميابي سوق دهد و يا برعکس. يک مدير تصميمات خود را در سه حالت اتخاذ مي‌کند. اين سه حالت از نکته نظر نوع عواملي که در اتخاذ تصميم مؤثر هستند با يکديگر تفاوت ندارند. معمولاً تصميم‌گيري در چهارچوب يکي از عوامل زير قرار مي گيرد:
الف) اخذ تصميم در شرايط مطمئن : زماني که کليه عوامل مؤثر در اخذ تصميم روشن و معلوم باشد، مدير براساس اطلاعات موجود و با اطمينان بداند نتايج حاصل از هر تصميم چيست و در چه شرايط اتفاق خواهد افتاد. از لحاظ تصميم‌گيري و انتخاب بهترين راه در شرايط اطمينان قرار دارد در چنين حالتي تصميم‌گيري به سادگي و دقت بسيار زيادي قابل انجام است.
ب) اخذ تصميم در شرايط ريسک : واقعيت اين است، اکثر تصميماتي که يک مدير اتخاذ مي‌کند، در شرايط مطمئن صورت نمي‌گيرد. زيرا سازمان در محيطي فعاليت مي‌کند که نمي‌توان به طور يقين، از احتمال وقوع انجام کاري اطمينان داد. هرگاه تصميم‌گيرنده با
اطمينان کامل از نتايج حاصل از هر تصميم مطلع نباشد ولي احتمال وقوع آنها را بداند، تحت شرايط ريسک و يا مخاطره تصميم‌گيري مي‌کند.
ج) اخذ تصميم در شرايط نامطمئن : در اکثر مواقع مدير با مسئله‌اي روبرو است که اطلاعات قبلي آماري درباره آن موضوع در اختيار ندارد. در چنين حالتي، تصميم‌گيري معمولاً بر مبناي قضاوت شخصي و يا احتمالات صورت مي‌گيرد. براي تصميم‌گيري در شرايط عدم اطمينان از سه روش زيرکمک مي‌گيرند:
1- شيوه انتخاب حداکثر حداکثرها: در اين شيوه بهترين نتيجه از بين بهترين نتايج راه حل ممکن در شرايط محيطي مورد نظر انتخاب مي‌شود. در اين شيوه تصميم‌گيري خوش‌بينانه براي حل راه حل ممکن، بهترين نتيجه قابل قبول را فرض مي‌کند و آنگاه بهترين آنها را بعنوان تصميم اتخاذ مي‌نمايد.
2- حداکثر حداقل‌ها: در اين شيوه با بدبيني اينطور فرض مي‌شود که براي راه حلهاي ممکن، بدترين نتيجه در شرايطي محيطي مورد نظر حاصل خواهد شد. آنگاه بهترين راه‌حل را از ميان بدترين‌ها انتخاب مي‌نمايند.
3- شيوه انتخاب با فرض احتمال يکسان: در اين شيوه با فرض اينکه هيچ احتمالي براي وقوع نتايج در شرايط محيطي مورد نظر درست نيست، احتمال براي شرايط مختلف يکسان فرض مي‌شود و براساس ارزش مورد انتظار خط‌مشي تعيين مي‌گردد. از آنجايي كه ماهيت تصميمات مديران تا حد زيادي بستگي به محيط دارد. لذا براي پي‌بردن به نحوه تصميمگيريها مي
بايست در ابتدا محيط‌کاري مديران مورد بررسي قرار گيرد. مديران عالي سازمان به سبب جايگاه‌شان در رأس هرم سازمان همواره تحت تأثير محيط خارجي قرار دارند. تحولات پيچيده و گسترده محيط سازمان باعث شده است تا تصميمات غالباً غيربرنامه‌ريزي شده و ساخت نيافته باشند(دميرچي،1388،31).
شكل 1- نوع تصميمات مديريت بر سطوح سازمان
7- مراحل فرآيند تصميم‌گيري و نقش حسابداري مديريت آن
1- تشخيص و تعريف مساله 2- ارزيابي و انتخاب بهترين راه‌حل 3- اجراي راه حل انتخاب شده
1- تشخيص و تعريف مساله: فرآيند تصميم‌گيري با تشخيص مساله آغاز مي‌شود (اولين كار مدير پيدا كردن عواملي است كه احتمالاً در ايجاد مساله نقش داشته‌اند) مساله عبارت است از جزئي كه از توان سازمان براي رسيدن به هدف مي‌كاهد. مدير در اين مرحله مساله يا مشكل را شناسايي كرده و تعريفي دقيقي از آن بايد ارائه دهد و اين شناخت براي مدير هنگامي ميسر خواهد بود كه وي از اطلاعات و فرض هاي سيستم اطلاعاتي حسابداري در تشخيص علل ايجاد مشكل يا مساله استفاده كند. به طور كلي اين مرحله سخت‌تر مرحله فرآيند تصميم‌گيري است و در بيشتر موارد مديران در تمايز بين علت و معلول يك مساله دچار خطا مي‌شوند.
عملكرد صحيح مديريت در اين وجه منوط به تجزيه و تحليل دقيق و منطقي از گزارشهاي لازم دريافت شده از حسابداري مديريت و مطالعه آن است لذا در اين مرحله حسابداري مديريت وظيفه دارد كه با كمك فنون جديد نشانه هاي مساله يا مشكل را به مديريت ارائه كند به عبارتي نقش حسابداري مديريت در اين مرحله را مي توان سيگنالي دانست كه توجه مديريت را به نقاط ضعف عمليات واحدهاي اقتصادي معطوف ميكند.
مهمترين فنون حسابداري مديريت كه در اين مرحله مي تواند، مديريت آگاهي بخش عبارتست از: 1- صحه ارزيابي عملكرد، 2- كارت ارزيابي متوازن 3- هزينه‌يابي بر مبناي هدف 4- هزينه يابي بر مبناي فعاليت
1- صفحه ارزيابي عملكرد - اين صفحه ابتدا توسط مهندسين توليد فرانسوي طراحي گرديد و طي 5 دهه توسط شركت هاي فرانسوي مورد استفاده قرار گرفت. در آن علاوه بر عوامل مالي به عوامل غير مالي نيز توجه شده است. اين صفحه ممكن است براي سطوح مختلف مديريت يا انواع مختلف فعاليت هاي تامين مالي، بازاريابي و توليد طراحي شود. فعاليت توليدي
ممكن است شامل چندين صفحه ارزيابي عملكرد براي بخش هاي مختلف از قبيل دايره‌ي خريد، دايره‌ي دريافت، انبار، دواير توليدي و هم چنين براي هر خط توليد باشد. هر صفحه شامل چند عامل و هر عامل شامل چندين شاخص است و. اين عوامل و شاخص ها ممكن است مالي يا غير مالي باشند. لذا، مديريت سازمان با مطالعه و تجزيه و تحليل ادواري اين صفح
ه مشكلات و انحرافات موجود را بر حسب هر فعاليت يا سطوح مختلف مديريت شناسايي ميكند و نسبت به رفع آنها اقدام مي نمايد ( چياپلو، 1996).
2- كارت ارزيابي متوازن - ارزيابي متوازن عملكرد توسط كپلن و نورتون عرضه شد. در آن مجموعه‌اي از معيارهاي مالي و غير مالي وجود دارد كه منعكس كننده عواملي هستند كه در موفقيت واحد تجاري نقش تعيين كننده اي دارند و مي توانند وضعيت فعلي و آتي واحد تجاري را منعكس كنند. معيارهاي ارزيابي متوازن عملكرد عبارتند از:
الف) بعدمالي: در بعدمالي به نيازهاي سهامداران و برآوردن خواسته‌هاي آنان توجه اساسي مي‌شود و به پرسش‌هايي از قبيل: آيا واحد تجاري بازده كافي از محل سرمايه گذاري داشته است يا خير؟ و آيا ارزش بازار سهام واحد تجاري افزايش داشته است يا خير؟ پاسخ داده مي‌شود (چو، 1998).
ب) بعد مشتريان: بسيار مهم است كه واحد تجاري توجه خود را معطوف به تامين نيازها و خواسته هاي مشتريان كند. زيرا، با وجود مشتريان است كه شركت مي تواند هزينه هاي خود را پوشش دهد و سود مورد نظر را كسب نمايد. براي اين منظور واحد تجاري لازم است شاخص هايي را براي نشان دادن وضعيت مشتري نسبت به واحد تجاري از قبيل ميزان رضايت‌مندي مشتريان، درجه و ميزان وفاداري مشتريان به واحد تجاري و توانايي حفظ مشتريان و همچنين توان جذب مشتري جديد و حاشيه سود حاصل از هر مشتري ارائه دهد (كپلن، 1996).
ج) بعد عمليات داخلي: اين بعد به تحقق اهداف مالي و نيازهاي مشتريان توجه ميكند و دربرگيرنده زنجيره‌ي ارزش عمليات داخلي است كه به قصد تامين نيازها و خواسته هاي فعلي و آينده مشتريان و يافتن راهكارهاي ممكن براي تحقق چنين موضوعي انجام مي‌شوند. از شاخص‌هاي اين بعد مي‌توان به شاخص واحدهاي معيوب به كل واحدهاي توليد شده و شاخص هزينه هاي دوره تضمين اشاره كرد (سال تريو، 2000).
د) بعد آموزش و رشد: اين بعد به ميزان و توان واحد تجاري در ايجاد تغيير و بهبود مستمر توجه دارد و شامل شاخص‌هايي از قبيل شاخص آموزش كاركنان، شاخص رشد و شاخص بهبود كيفيت محصول اشاره كرد.
3- ارزيابي عملكرد بر مبناي فعاليت - در ارزيابي عملكرد بر مبناي فعاليت، تجزيه و تحليل هر فعاليت به صورت جداگانه انجام مي‌گيرد. هر فعاليت شامل مجموعه‌اي از افراد، منابع و فن‌آوري به كار گرفته شده در آن است و داراي داده‌ها و ستاده‌ها است. عملكرد هر فعا
ليت از بعد مالي و غير مالي مورد ارزيابي قرار مي‌گيرد و اين ارزيابي پاسخگوي پرسش‌هايي خواهد بود كه در ادامه مي‌آيد (اكسلس، 1992).
الف- هزينه عملكرد هر فعاليت چه ميزان است؟ ب- زمان تكميل و انجام يك فعاليت چقدر است؟ ج- درجه و سطح كيفيت فعاليت چقدر است؟ د- درجه انعطاف‌پذيري فعاليت چگونه است؟
4- ارزيابي مقايسه اي با شركت موفق در صنعت ارزيابي مقايسه اي با شركت هاي موفق در صنعت يكي از روش هاي ارزيابي حسابداري مديريت است. بر اين اساس، سازمانها و شركت‌ها براي ارزيابي عملكرد خود اقدام به مقايسه شاخص هاي خود با شاخص ها
ي شركت هاي موفق در صنعت مي‌كنند. اين كار براي اولين بار در سال 1979 توسط شركت زيراكس مورد استفاده قرار گرفت. از مهمترين مزاياي اين روش كمك به واحد براي رسيدن به شاخص هاي موجود در صنعت و حفظ توانايي رقابت با شركت هاي صاحب نام در صنعت است و ديگر آن كه شاخص هاي شركت هاي موفق به عنوان يك شاخص و معيار عملي در نظر گرفته مي‌شوند. زيرا، اين شاخص‌ها توسط ساير رقيبان عملاً محقق مي‌شوند. لذا، مديران واحد تجاري اين باور را خواهند يافت كه چنين شاخص‌ها و معيارهايي ذهني نيستند و واقعي و عملي هستند ( برنارد، 2003).
مرحله دوم: يافتن راه حل هاي ممكن و گردآوري و تجزيه و تحليل اطلاعات مربوط به هر راه حل هنگامي كه مساله تعريف شد، اين سوال مطرح مي‌شود كه چگونه بايد آن را حل كرد براي حل مسائل معمولاً بيش از يك راه ممكن وجود دارد. اين مرحله از فرآيند تصميم‌گيري بسيار مهم مي‌باشد. براي اينكه مدير در انتخاب بهترين راه حل دچار خطا نشود ضروري است كه در اين مرحله تمامي راه حلهاي ممكن شناسايي شده و همراه با اطلاعات هر راه حل به مديريت ارائه شود. نقش حسابداري مديريت در اين مرحله نيز حائز اهميت است زيرا موفقيت مديريت در انتخاب مناسب‌ترين راه حل كاملاً به راه حلها بستگي دارد كه حسابداري مديريت ارائه مي دهد ( يكي از مهمترين روشهاي ارزيابي حسابداري مديريت روش هزينه فايده يا تحليل هزينه و فايده مي‌باشد براي انجام چنين ارزيابي لازم است كه اطلاعات مربوط به هر راه حل گردآوري شود) مديران در اين مرحله ممكن است به اطلاعات متنوعي نياز داشته باشند برخي از اين اطلاعات ممكن است ذهني، برخي ديگر عيني، برخي درون سازماني و برخي برون سازماني باشد. برخي از اطلاعات ممكن است بر مبناي قيمت‌ها و رويدادهاي گذشته و برخي ديگر بر پايه انتظارات مديران از قيمت‌ها در رويدادهاي آينده باشد. تكنيك هاي حسابداري مديريت تقريباً با تلفيق حسابداري مالي بسياري از اين اطلاعات را فراهم مي‌آورد مانند انتخاب يكي از دو راه حل خريد يا ساخت يك محصول كه حسابداري مديريت با ارائه بهاي تمام شده محصول ساخته شده در اين هدف مديريت را ياري مي‌دهد. به طور كلي از سال 1960 تحقيقات حسابداري مديريت در راستاي ارائه اطلاعات راه حلهاي ممكن براي تصميم‌گيري مديريت توجه خود را به تجزيه و تحليل رياضي جنبه هاي اقتصادي حسابداري مديريت معطوف كرده است و مسائل زير در قالب مسائل حسابداري مديريت مطرح نمود.
1- تجزيه و تحليل حجم – فعاليت سود در شرايط نامعين
2- بررسي مناسب‌ترين تركيب توليد با استفاده از فنون برنامه‌ريزي
3- استفاده از تكنيك هاي آماري براي طبقه‌بندي هزينه‌ها
4- استفاده از قيمت هاي سايه‌اي كه از مدلهاي برنامه‌ريزي خطي به دست مي‌آيد براي محاسبه انحرافات مربوط به هزينه هاي فرصت هاي از دست رفته
5- به كار گيري مدلهاي بررسي انحرافات آماري
البته بايد توجه داشت در بررسي و ارزيابي اطلاعات راه‌حلهاي ممكن بايد تحليل هزينه و فايده نمود. يعني فزوني منفعت بر هزينه در هر كدام از روش بايستي وجود داشته باشد و همچنين اطلاعات تمامي راه‌حل هاي ممكن كه بر سيستم حسابداري مديريت ارائه مي‌شود بايستي داراي ويژ‌گيهاي كيفي حسابداري مديريت عبارتند از:
مربوط بودن: يعني اينكه اطلاعات بايد با مسئله در دست بررسي مرتبط باشد. البته در شناسايي راه حلها اين اطلاعات علاوه بر مرتبط بودن مورد بررسي بايستي به آينده نيز مربوط باشد چرا كه عمل تصميم‌گيري نسبت به آينده صورت مي‌گيرد.
به موقع بودن: اطلاعات حسابداري مديريت بايد به هنگام تهيه شود و به موق در اختيار استفاده كنندگان قرار گيرد زيرا با گذشت زمان ممكن است ارزش اطلاعات از دست برود.
صحيح بودن: اطلاعات حسابداري مديريت بايد صحيح باشد. زيرا به موقع‌ترين اطلاعات در صورت صحيح نبودن ارزش چنداني ندار به عبارتي صحيح بودن يك پيش شرط با اهميت براي اطلاعات مربوط به و موقع حسابداري مديريت است. در مرحله گردآوري اطلاعات علاوه بر عواملي كمي حسابداري مديريت بايد عوامل كيفي مربوط به هر راه حل را براي مديريت تعيين كند. عواملي كه براي آن نمي توان ارزش ريالي تعيين نمود اما بر تصميم مديريت موثر خواهند بود. برخي از اين عوامل عبارتست از:
اثرات زيست محيطي: هر راه حل و يا تاثيرات راه حلها بر سلامت بهره‌وري كاركنان و يا كيفيت محصولات انتخاب راه حل: مرحله انتخاب يك راه حل از ميان راه حل هاي موجود مي توان گفت ساده‌ترين مرحله از مراحل فرآيند تصميم‌گيري است و هر چه عوامل كمي راه حلها بيشتر از عوامل كيفي باشد اين سادگي بيشتر معنا خواهد يافت. مديريت در اين مرحله با توجه به اهداف و با توجه به اطلاعات ارائه شده در مرحله قبل به انتخاب گزينه اصلي اقدام ميكند. در حال كلي حسابداري مديريت در اين مرحله نقش كمتري نسبت به مراحل ديگر
دارد و آنها مي تواند به همراه فراگيري خود توجيه هاي لازم را به مديران ارائه كند و راهكار انتخابي را پيشنهاد دهد و مدير واحد اقتصادي در انتخاب راه حل اصلح داراي آزادي عمل كامل است.
8-اجراي راه حل انتخابي يا تصميم و پيگيري آن
پس از انتخاب بهترين راه حل از ميان راه حل هاي موجود، مدير بايد اجراي راه حل و نحوه رفع نيازها و مسائل اجرايي را طرح ريزي كند. قبل از صدور دستورهاي مقتضي اجراي راه حل انتخابي دشوار است. زيرا ابتدا بايد منابع ضروري راهم شوند و براي رفع نيازها و اجراي راه حل تخصيص داده شوند. سپس بايد برنامه زمانبندي عمليات تنظيم شود در مرحله بعد مسئوليت اجراي هر كار به افراد مناسب واگذار گردد. آنگاه بايد رويه اي براي گزارش گيري ادواري برقرار شود. به عبارتي مي توان گفت دوره اجراي تصميم عموماً بسيار متفاوت از دوره انتخاب آن است به گونه اي كه انتخاب يك تصميم ممكن است در چند روز يا در چند هفته انجام شود اما دوره اجراي آن چندين سال طول بكشد. مهمترين وظايف حسابداري مديريت در اين مرحله عبارت است از:
كنترل تصميمات اجرايي يا كنترل فعاليتهاي عملياتي: حسابداري مديريت با تهيه ارقام مقايسه اي يعني عملكرد واقعي و ارقام بودجه اي و تعيين انحرافات آن مديريت با را مشكلات موجود به تصميم آشنا ميكند تا مديريت نسبت به رفع آنها اقدام كند.
انگيزش مديران و كاركنان براي فعاليت در راستاي هدفهاي سازمان: اگرچه مديران هدفهاي سازمان را تعريف كرده‌اند اما سازمان مشتمل بر افرادي است كه هدفهاي خاص خود را دارا مي‌باشد هدفهاي خاص افراد بسيار متنوع و لزوماً در تمامي موارد در راستاي هدفهاي سازمان قرار ندارد. يك مقصد كليدي حسابداري مديريت اين است كه انگيزه لازم را در مديران ايجاد كند كه فعاليتهاي خود را در راستاي دستيابي به هدفهاي سازمان متمركز نمايند يكي از راههاي دستيابي به اين مقصد بودجه‌بندي است ودر تهيه بودجه، مديريت ارشد سازمان تعيين ميكند كه چگونه منابع در دسترس بايد به فعاليتهاي مختلف تخصيص يابد و كداميك از فعاليتها بايد مورد تاكيد قرارگيرند در مواردي كه عمليات واقعي با اقلام بودجه شده مطابقت ندارد. از مديران مسئول خواسته‌مي‌شود كه دلايل مغايرتها را بيان‌كنند.
9- نتيجه‌گيري
سيستم حسابداري مديريتي يكي از سيستم هاي اطلاعاتي است كه مديريت را در تصميم‌گيري كنترل، و هدايت سازمان ياري مي‌رساند. لذا در زمان استفاده از اطلاعات حسابداري مديريت در تصميم‌گيري بايستي تحليل هزينه فايده و به عبارتي فزوني منافع بر مخارج و همچنين هماهنگي آن با فرآيندهاي توليد و انعطاف‌پذيري سيستم در برابر تغييرات آينده در توليد توجه كرد. براي استفاده از اطلاعات حسابداري مديريت در تصميم‌گيري سازمان بايد ابتدا به رسالت سازمان و حسابداري مديريت و سپس به اهداف استراتژيك حسابداري مديريت و نيز ماهيت طبيعت و مشخصات حسابداري مديريت مناسب و نقش هاي حسابداري مديريت توجه كرد و در نهايت به كمك فنون حسابداري مديريت از قبيل صفحه ارزيابي عملكرد، كارت ارزيابي متوازن، هزينه‌يابي بر مبناي فعاليت و هزينه‌هاي بر مبناي هدف و جريان برنامه هاي كاري خود را اج
را نمود. با آشنا بودن به وظايف مديريت و هم چنين با عوامل، شاخص‌ها و اطلاعات مورد نياز آن حسابداري مديريت مي تواند مديران را در هر مرحله از عمليات از قبيل تصميم‌گيري، اجرا، و نظارت و كنترل و ارزيابي ياري رساند.
موفقيت هر سازمان در رسيدن به اهداف خود به نحو قابل توجه اي به مديران آن بستگي دارد. اگر مديران وظايف خود را به نحو صحيح انجام دهند. سازمان به اه
داف خود دست خواهد يافت. بنابراينم مديران در انجام وظايف خود ناگزيرند به كرات تصميم‌گيري نمايند. با توسعه تكنولوژي در صنايع و ايجاد تغيير و تحول در سيستم هاي توليدي سازمانها چنان با پيچيدگي و تغييرات شديد روبرو شده‌اند كه مديريت به تنهايي نمي تواند نسبت به محيط خود در سازمان شناخت كافي داشته باشد. بنابراين دليل و دلايل ديگر، مديران نمي توانند با اتكاء به تجربيات شخصي حتي اطلاعات منعكس در صورت هاي مالي به وظايف خود به نحو احسن عمل نمايند از اين روست كه سيستمي كه مديريت را در امر شناسايي مشكل تعريف راه حل هاي ممكن و ارزيابي اين راه حلها، انتخاب يك راه حل بهينه و اجراي راهكارها، كنترل و ارزيابي آن كمك كند ضرورت مي‌يابد. سيستم اطلاعاتي حسابداري مديريت اين اطلاعات را براي مدير فراهم كرده و مديريت را در ارزش آفريني و كسب بازده بيشتر هدايت ميكند.
مديريت در تصميم‌گيري بايستي ابتدا به رسالت سازمان و رسالت حسابداري مديريت و سپس به اهداف استراتژيك سازمان و حسابداري مديريت توجه نمود و در نهايت با آشنا بودن به وظايف مديريت و با عوامل و شاخص هاي مورد نياز آن حسابداري مديريت مي تواند مديران را در هر مرحله از عمليات سازمان از قبيل تصميم‌گيري، اجرا، نظارت، ارزيابي و كنترل ياري رساند.
منابع
1. انصاریان، مهدی، 1382، استراتژی و حسابداری مدیریت،مجله حسابدار شماره 156، آذرماه
2. ثقفی، علی، پاییز1371، تاثیر روشهای حسابداری در تصمیم‌گیریهای مدیریت، فصلنامه بررسیهای حسابداری، شماره(2)
3. جعفری مصطفی، حسین اصولی، 1379، مدیریت کیفیت فراگیر، تهران: انتشارات رسا،
4. رضائیان،علی، زمستان1388، مبانی سازمان و مدیریت، تهران: انتشارات سمت
5. شباهنگ، رضا ، 1365، حسابداری مدیریت، سازمان حسابرسی، نشریه 64
6. مام بیگی، محسن،1371، حسابداری مدیریت
و روشهای تصمیم گیری، مجله حسابدار، شماره 89،مهرماه
7. مکرمی،یدالله،1381، آشنایی با برخی مفاهیم حسابداری مدیریت، کارنامه متوازن عملیات، مجله حسابرس، شماره 15، تابستان.
8. وظيفه‌دميرچي، قادر، (1388)، اصول سرپرستي، چاپ اول، اردبيل: انتشارات مهر غزال.
9. Daury, Olin,2004,Management&Cost Accounting
10. Ray,Hga Rrison,1976,Costand Managementing
11. Cost And Managerial Accounting ,Gary And Ricket,1982
