مقاله در مورد ‌‌بررسی کلی مالیات ( نظام مالیاتی )

بخشی از مقاله

بررسی کلی مالیات (نظام مالیاتی)

. 3 . 4 ) ساختار یک نظام مالیاتی :
ابتدا سیستم را تعریف می کنیم. سیستم عبارت از ترتیب منظمی از عوامل یا عناصر همبسته که با توجه به همبستگی و تأثیر این عوامل بر یکدیگر و تبادل منابع در جهت کارکرد ویژه ای هستند. (27 ، 1385، میر سپاسی)

با توجه به تعریف فوق سیستم مالیات ها یک سیستم باز بوده که همواره با محیط اطرافش در تعامل و ارتباط است که اجزای متشکله آن به شرح ذیل می باشد : (20 ، 1380 سعیدی)
الف : درون داد سیستم مالیاتی : هر نظامند نیازمند منابع اولیه است و منابع اولیه سیستم مالیاتی عبارتند از :
1 ) قانون مالیات ها؛
2 ) منابع مالیاتی؛
3 ) کادر مالیاتی؛

4 ) کادر غیر مالیاتی؛
این منابع در ارتباط ارگانیک با یکدیگر قرار دارند و در جهت گیری و تحقق اهداف نقش تعیین کننده ای را ایفا می کنند، بطوری که اگر نقصی در یکی از اجزاء بوجود آید ضمن ایجاد نابسامانی در سایر اجزاء، سیستم را از رسیدن به اهداف خود باز می دارد. مثلاً برای همین سیستم مالیاتی وجود قانونی متناسب با اوضاع و احوال و شرایط اقتصادی سیاسی و اجتماعی کشور، و با کادر تشخیص متبحر و لایق و آشنا به قانون و شرایط مزبور و تشخیص منابع مالیاتی واقعی در موفقیت سیستم حائز اهمیت است.
ب ) مراحل عملی سیستم : در این مرحله دو وظیفه وجود دارد :
1 ) وظایف مدیریت : که شامل برنامه ریزی، سازماندهی، کارگزینی، رهبری و کنترل می باشد؛
2 ) وظایف اجرایی : که شامل واحدیابی و تشخیص منابع مالیاتی، تشخیص مالیات، و قطعیت مالیات، وصول و تخصیص درآمدهای مالیاتی بر هزینه ها مقرره در برنامه ه

ای قانون بودجه می باشد. (31 ، 1386 حسن پور)
2 . 3 . 5 ) کلیات نظری درباره ویژگی ها و جایگاه مالیات :
بنا به تعریف، مالیات عبارت است از قسمتی از منابع مالی بدست آمده توسط هویت های فردی که به هویت جمعی انتقال می یابد. در کلی ترین وضع چهار ویژگی اصلی باید در جریان انتقال رعایت شود. این ویژگی عبارتند از :
1 ) پرداختها باید در حد امکان با توان نسبی هویت های فردی متناسب باشد. یعنی هر یک از افراد با در نظر گرفتن کل درآمدهایش رقمی را بپردازد؛

2 ) مقادیر مالیات قابل پرداخت باید مشخص و قانونمند باشد، نه آن که به صورت دلبخواهی و بدون رعایت ضوابط پرداخت شود. زمان، روال و میزان پرداخت مالیات باید برای پرداخت کننده و سایر افراد قابل درک و مشخص باشد. تنها در این حالت است که مسئولان گردآوری مالیات کم ترین نظر فردی را در مورد مالیات مورد مطالبه از افراد اعمال می کنند؛
3 ) زمان اخذ مالیات و روال دریافت آن باید به شیوه ای باشد که به پرداخت کننده مالیات پایین ترین میزان فشار وارد آید و در عین حال حقوق هویت جمعی زایل نگردد؛
4 ) هزینه گردآوری مالیات باید در حد امکان پایین نگه داشته شود. کمال مطلوب آن است، که این هزینه صفر است. آن چه مردم به صورت مالیات می پردازند به طور کامل در اختیار دولت و خزانه قرار می گیرد. باید توجه داشت که هزینه گردآوری مالیات یک هزینه دو طرفه است، یعنی هم دولت و هم افراد مشمول مالیات به نوبه خود در جریان وصول مالیات هزینه هایی را متقبل می شوند. موارد زیر به طور مشخص برای دولت یا ملت هزینه زا است :
الف ) گردآوری مالیات می تواند به تعداد زیادی افراد نیاز داشته باشد. هزینه ای که بابت دستمزد این گروه پرداخت می شود، در هزینه گردآوری مالیات ثبت می شود؛
ب ) وجود مالیات می تواند از رغبت مردم به ورود به رشته های فعالیت بکاهد و به این ترتیب مقداری از درآمد قابل تحصیل از افراد کاهش می یابد. چنین کاهشی باید جزء هزینه های مالیات ثبت گردد؛

پ ) افرادی که از مالیات می گریزند ولی به دلایل کوناکون ردیابی می شوند، مبالغی اضافی بابت جریمه می پردازند. پرداخت اضافی می تواند مسیر فعالیت هویت های فردی را چنان زایل سازد که جبران ناپذیر باشد؛
5 ) موارد ارزیابی می تواند آن قدر زیاد باشد که مردم را به دفعات از فعالیت باز دارد و وقت آنها را تلف کند. تناوب مرتبه های ارزیابی مالیاتی و بازبینی می تواند هزینه هایی را برای پرداخت کنندگان مالیات به وجود آورد.
به این ترتیب، اگرچه پرداخت مالیات به این دلیل قابل توجیه است که هویت های فردی از هویت جمعی انتظار دارند وظایف خود را انجام دهد و هویت جمعی نیز برای انجام آن وظایف به منابع مالی نیاز داردف اما هزینه های وابسته به مالیات سبب می شود که جایگاه مالیات پیوسته و در همه حال مشخص و قابل تدیید نباشد.

وقتی از هزینه های وابسته به مالیات سخن رانده می شود، منظور هزینه های مستقیم گردآوری مالیات، تأثری مالیات بر کارایی تخصیص منابع، تأثیر مالیات بر تغییر توزیع درآمد و برقراری عدالت اجتماعی است.
در همین چارچوب هزینه مالیات از دیدگاه رفاه جامعه باید به طور مشخصی مورد ارزیابی قرار گیرد. این هزینه نشان دهنده پرداخت هایی است که دولت برای گردآور هر واحد اضافی منابع مالیاتی باید بپردازد. (27 ، 1387، نشریه مجلس و پژوهش).
در حالت کلی به نظر می رسد که دولت ها سیاست های بودجه ای خود را در چارچوب سیاست های کلان اقتصاد ملی طراحان می کند. یک دلیل این امر حساسیت های بودجه ای نسبت به اقدامات مستقیم است.
در نتیجه این قبیل اقدامات، نتایج حاصل از سیاست های بودجه ای با وضوح بیشتر مشهود می شود و با سرعت زیادتر می توان نتایج آن را احساس کرد.

نکته قابل توجه این است که تغییر در درآمدهای مالیاتی در شمار ساده ترین ابزارهایی است که سیاست بودجه ای به آن توسل می جوید. به بیان دیگر، به نظر می رسد که برای دولت ها ساده تر باشد که بکوشند درآمد مالیاتی شان را افزایش دهند تا آنکه بخواهند از هزینه های خود بکاهند. (29 ، 1387، نشریه مجلس و پژوهش)
برای شناخت جایگاه مالیات، باید به ارتباط ویژه بین سیاست های مالیاتی و سیاست های بودجه ای توجه کرد. در این چارچوب، سیاست های بودجه ای باید جایگاه خود را در انجام وظایف زیر مشخص سازد :
1 ) وظیفه برقراری ثبات در اقتصاد ملی؛
2 ) وظیفه تخصیص منابع؛

3 ) وظیفه توزیع امکانات؛
4 ) وظیفه ایجاد هماهنگی؛
5 ) وظیفه بهینه سازی درجه تمرکز در اقتصاد ملی؛
مالیات در دوران مجموعه سیاست های بودجه ای در انجام وظایف بالا، هویت می یابد و در قالب آن جایگاهی در مجموعه ابزارهای اقتصادی برای رسیدن به خواسته های مطلوب هویت جمعی شکل می گیرد.
نگاهی به تعریف بالا و مقایسه آن با وضعیت موجود در اقتصاد ایران این نکته را آشکار می سازد که برای شناخت مالیاتی که هویت های فردی در ایران می پردازند نباید فقط به دولت و بودجه آن نظر انداخت.
همان طور که گفته شد، هویت جمعی دریافت کننده منابع است، ولی این هویت به لزوم فقط به دولت ملی محدود نمی شود. در ایران، هویت جمعی محجموعه بزرگی را در برمی گیرد که شامل دولت، سازمان تأمین اجتماعی، شهرداری ها، سازمان حمایت از تولیدکنندگان و مصرف کنندگان و بسیاری دیگر از واحدهای بخش عمومی می گردد.
هر یک از هویت های فردی به تناسب جایگاهی که در اقتصاد دارد با برخی از واحدهای فعال در هویت جمعی برخورد دارد و مالیاتی را در چارچوب ضوابط می پردازد.
بنا به تعریف، هویت های فردی شناخته شده در چارچوب بودجه های سالانه عبارتند از :
• اشخاص حقیقی؛
• اشخاص حقوقی دولتی؛
• اشخاص حقوقی غیر دولتی؛
2 . 3 . 6 ) انواع مالیات :

مالیات ها را به دو دسته تقسیم بندی می نمایند، این دو دسته عبارتند از : مالیاتهای مستقیم و مالیاتهای غیرمستقیم. (50 ، 1386، خورشیدی و رنگریز)؛
مالیات ها مستقیم، مستقیماً بر منبع درآمد وضع می شوند. این نوع از مالیات ها مستقیماً و متناسب با درآمد اشخاص حقیقی و حقوقی وصول می شود.
مالیات های غیرمستقیم، مالیات هایی است که پرداخت کننده آن شخص معینی نبوده و تحقق مالیات بستگی به فعالیت های اقتصادی و عملیات افراد دارد و قابلیت انتقال آنها بسیار زیاد است.
2 . 3 . 6 . 1 ) انواع مالیات های مستقیم :
انواع مالیات های مستقیم و طبقات آنها به شرح ذیل است :
الف ) مالیات بردرآمد، شامل :
1 ) مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی؛
2 ) مالیات بردرآمد حقوق؛

3 ) مالیات بردرآمد مشاغل؛
4 ) مالیات بر درآمد کشاورزی؛
5 ) مالیات بر درآمد اجاره املاک؛
6 ) مالیات بر درآمد اتفاقی؛
7 ) مالیات بر جمع درآمدهای ناشی از منابع مختلف؛
ب ) مالیات بر داراییها :
1 ) مالیات سالانه املاک؛
2 ) مالیات مستغلات مسکونی خاص؛
3 ) مالیات بر اراضی؛
4 ) مالیات بر ارث؛
5 ) حق تمبر؛
2 . 3 . 6 . 2 ) مالیاتهای غیر مستقیم
مالیات های غیر مستقیم بنا به تعریف و عرف معمول شامل مالیات های غیر از مالیات بر درآمد و مالیات بر دارائی می باشد که عموماً عبارت از مالیات بر مصرف و مالیات بر فروش بعضی آن را مالیات بر خرج نیز می نامند.

در ادامه با توجه به موضوع پژوهش، توجه خود را به مالیات بردرآمد اشخاص حقوقی معطوف خواهیم داشت.
2 . 3 . 7 ) مالیات بردرآمد اشخاص حقوقی :
با توجه به اینکه اشخاص حقوقی و شرکتها شخصیت جداگانه از سهامداران و تشکیل دهندگان آنها دارند و از امکانات و تسهیلات بوجود آمده توسط دولت از قبیل بنادر، فرودگاهها، راهها، سیستم های ارتباطی و ... همانند یک فرد بهره مند می شوند.
بنابراین بطور جداگانه مشمول مالیات بردرآمد می شوند. در قوانین مالیاتی ایران، مالیات بر شرکتها در فصل پنجم قانون مالیات های مستقیم و تحت عنووان مالیات بردرآمد اشخاص حقوقی مطرح می شود.
این مالیات برای نخستین بار در سال 1309 به موجب قانون مالیات بر شرکت ها و تجارت در ایران مرسوم گردید و به تدریج در قوانین و مقررات مربوطه با توجه به مقتضیات زمان در شرایط اقتصادی و اجتماعی کشور تغییراتی داده شد.
قانونی که در حال حاضر مورد عمل می باشد، قانون مالیات های مستقیم مصوب اسفند 1366 و اصلاحات بعد آن می باشد. بر طبق این قانون جمع درآمد شرکت ها و درآمدهای انتقالی سایر اشخاص حقوقی از منابع مختبف که در ایران یا خارج تحصیل می گردد مشمول مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی می باشد. (53 ، 1386، خورشیدی و رنگریز)؛
شخص حقوقی :
اشخاص از لحاظ حقوق اجتماعی به دو گروه دسته بندی می شود. اول شخص حقیقی یا طبیعی که حقوقی شخصیه آنها در قانون مدنی مورد بحث قرار گرفته و دوم شخص حقوقی که در قانون تجارت مورد تعریف و شناسایی واقع شده است.
در قانون تجارت اصطلاح شخص حقوقی تعریف نشده لیکن با توجه به مبانی و اصول حقوقی می توان تعریفی به شرح ذیل در این خصوص ارائه نمود :
شخصیت حقوقی عبارت است از اهلیت و صلاحیت داشتن یا دارا شدن حقوق و اختیارات و قبول تکلیف و تعهدات و اجرا و اعمال آنها از طرف شخص حقوقی . (6، 1385، احدیان)
بعبارت دیگر شخص حقوقی از اجتماع و تشکل و همبستگی افراد انسانی یا اشخاص حقیقی بمنظور انجام مقصد و هدفی اعم از انتفاعی و غیر انتفاعی تحت شرایط مقررات قانونی بوجود می آید.

با توجه به تعریفی که در فو ارائه گردید، شخصیت حقوقی دارای کلیه حقوق و تکالیف شخص حقیقی به استثنای حقوقی است که منحصراً بصورت فطری خاص انسان می باشد.
صرفنظر از نحوه تشکیل، اشخاص حقوقی (بموجب قانون خاص یا با رعایت مقررات عمومی و ثبت و اداره شرکتها) از لحاظ اهداف تشکیل آنها به دو دسته عمده قابل طبقه بندی می باشند. اشخاص حقوقی انتفاعی و اشخاص حقوقی غیرانتفاعی. در این بررسی اشخاص حقوقی دسته اول مورد توجه خواهد بود.
با توجه به تعریف و طبقه بندی های انجام شده به شرح فوق، هر شخص حقوقی که به قصد انتفاع تشکیل می شود کلیه حقوق و تکالیف و مسئولیت های اجتماعی شناخته شده برای شخص

حقیقی را داشته و مانند آن می تواند فعالیت کند و از نتیجه فعالیت منتفع گردید و کسب درآمد نماید و طبعاً در این راستا باید تکالیف و تعهدات خاص خود را نیز ایفاء نماید. یکی از این تکالیف پرداخت مالیات بابت سهم انتفاع شخص حقوقی از خدماتی
2 . 3 . 8 ) درآمد مشمول مالیات اشخاص حقوقی :
همانگونه که قبلاً اشاره شد اشخاص حقوقی دارای حقوق اجتماعی مشابه با شخص حقیقی از جمله داشتن اهلیت انجام فعالیتهای اقتصادی انتفاعی و در نتیجه کسب درآمد می باشند. لذا پرداخت مالیات درآمد مکتسبه از تکالیف اجتماعی این اشخاص محسوب می شود. درآمد مشمول مالیات بر اشخاص حقوقی با توجه به ماده 106 قانون مالیات های مستقیم بجز در مواردی که نحوه دیگری طبق مقررات این قانون تعیین شده است از روی دفاتر قانونی تشخیص داده می شود که برای تشخیص در آمد مشمول مالیات از روی دفاتر قانونی به حکم ماده 94 که در فصل مالیات بر درآمد مشاغل می شود. بنا به حکم ماده 94 درآمد مشمول مالیات عبارت از کل درآمد حاصل از فروش کالا و خدمات پس از کسر هزینه های قابل قبول و استهلاکات طبق مقررات فصل هزینه های قابل قوبولی و استهلاکات، بطوریکه ملاحظه می شود حکم ماده 94 قانون مالیات های مستقیم منطبق است با تعریف سود در حسابداری. (66، 1384، قانون مالیات های مستقیم)
2 . 3 . 9 ) اشخاص مشمول مالیات :
به موجب ماده یک قانون مالیاتهای مستقیم اشخاص زیر مشمول پرداخت مالیات می باشند: (3، 1384، قانون مالیات های مستقیم)
1 ) کلیه مالکین اعم از اشخاص حقوقی و یا حقیقی نسبت به اموال یا املاک خود واقع در ایران طبق مقررات

2 ) هر شخص حقیقی و ایرانی و مقیم ایران نسبت به کلیه درآمدهایی که در ایران یا خارج از ایران تحصیل می نماید.
3 ) هر شخص حقیقی ایرانی مقیم خارج از ایران نسبت به کلیه درآمدهایی که در ایران تحصیل می کند.
4 ) هر شخص حقوقی ایرانی نسبت به کلیه درآمدهایی که در ایران یا خارج از ایران تحصیل می کند.
هر شخصی غیر ایرانی (اعم از حقیقی و حقوقی) نسبت به درآمد هایی که در ایران تحصل می

نماید و همچنین نسبت به درآمد هایی که بابت واگذاری امتیازات یا سایر حقوق خود و یا دادن تعلیمات و کمک های فنی و یا واگذاری فیلم های سینمایی (که به عنوان بها یا حق نمایش با هر عنوان دیگر عاید آنها می گردد) از ایران تحصیل میکند.
2 . 4 ) بخش سوم : بررسی فرآیند قانونی و اجرائی مالیات بر شرکتها :
2 . 4 . 1 ) نحوه ی تشکیل پرونده مالیاتی :
ثبت شرکت با تهیه و تکمیل مدارک مورد نیاز از جمله اساسنامه، اظهار نامه، شرکت نامه و با پرداخت هزینه ای نا چیز به عنوان حق تمبر در اداره کل ثبت شرکتها و مالکیتهای صنعتی انجام می گیرد و به یکی از روش های زیر در اداره کل امور مالیاتی شرکتها برای آن پرونده مالیاتی تشکیل می شود.
الف ) مراجعه مستقیم مودی : به عنوان مثال در برخی موارد شرکت ثبت شده جهت امور تجاری و غیر تجاری خود از قبیل صدور کارت بازرگانی و برخی مفاصاً حساب های مالیاتی نیاز به صدور گواهی و مراجعه به اداره امور مالیاتی ذیربط دارد. بنابراین، با درخواست مودی پرونده مالیاتی تشکیل می شود.
ب ) بر اساس ماده 184 قانون مالیات های مستقیم ادارات ثبت مکلفند در آخر هر ماه فهرست کامل شرکتها و موسساتی را که در طول ماه به ثبت می رسند و تغییرات حاصله در مورد شرکتها و موسسات موجود و نیز نام اشخاص حقیقی و حقوقی را که در دفتر قانونی به ثبت رسانده اند با ذکر تعداد دفاتر ثبت شده شماره های آن به اداره امور مالیاتی محل اقامت موسسه ارسال دارند. همواره یک نسخه از روزنامه رسمی به اداره کل امور مالیاتی شرکتها ارسال می گردد و جهت تشکیل پرونده آگهی های ثبت شرکتهای جدید از روزنامه رسمی جدا شده و بر مبنای همان آگهی، پرونده ای تشکیل می گردد.
ج ) بررسی ارتباط متقابل بین واحد های مالیاتی از طریق مودی هایی که دارای پرونده مالیاتی می باشند تا چنانچه عرضه کنند گان کالا با مشتریان آنها به عنوان مودی هایی باشند که برای آنها پرونده ای تشکیل نشده شناسایی شوند و در نتیجه پرونده مالیاتی براساس مدارک بدست آمده تشکیل گردد. همچنین گاهی از طریق دریافت اطلاعیه های مبنی بر خرید، فروش یا انجام خدمات توس اداره نظارت و پیگیری فعالیت یک شرکت محرز می گردد و نسبت به تشکیل پرونده اقدام می شود.

د ) در برخی موارد پس از ثبت شرکت و فعالیت آن، هنگامی که شرکت اظهار نامه مالیاتی خود را به اداره کل امور مالیاتی شرکتها ارسال می نماید، برای آن پرونده مالیاتی تشکیل می شود.
2 . 4 . 2 ) فعالیت شرکت، تسلیم اظهار نامه ، اعلام و پرداخت مالیات
عمر اشخاص حقوقی بر اساس اصول و مفروضات حسابداری یا قانونی عمدتاً نا محدود می باشد، اما هر دوره زمانی متوالی 12 ماهه را اصطلاحاً سال مالی می گویند. سال مالی در اغلب واحد های اقتصادی ایران بر سال شمسی (تقویمی) منطبق است. واحد های اقتصادی طبق قانون تجارت مکلف اند سال مالی خود را در اساسنامه خود معین نمایند که ممکن است با سال شمسی متفاوت باشد.
بر اساس ماده 155 قانون مالیات های مستقیم، سال مالیاتی عبارت است از یک سال شمسی که از اول فرودین ماه هر سال و به آخر اسفند همان سال ختم می شود. لکن در مورد اشخاص حقوقی مشمول مالیاتی که سال مالی آنها به موجب اساسنامه با سال مالی تطبیق نمی کند درآمد سال مالی آنها به جای سال مالیاتی مبنای تشخیص مالیات قرار می گیرد. (109، 1384، قانون مالیات های مستقیم)
اشخاص حقوقی که به قصد انتفاع تشکیل شده اند می بایست در دوره های مذکور کلیه درآمدها وهزینه های تحقق یافته خود را در قالب اصول حسابداری و قوانین و مقررات مالیاتی در دفاتر قانونی ثبت و بر اساس ماده 110 قانون مالیات های مستقیم، اظهار نامه و تراز نامه و حساب سود زیان قطعی و دفاتر و اسناد و مدارک خود را حداکثر تا چهار ماه پس از سال مالیاتی همراه با فهرست هویت شرکاء و سهامداران و حسب مورد میزان شهم الشرکا با تعداد سهام و نشانی هر یک از آنها را به اداره امور مالیاتی که محل فعالیت اصلی شخص حقوقی در آن واقع است تسلیم و مالیات متعلق را پرداخت نماید. (1384، 72، قانون مالیات های مستقیم)

با توجه به تبصره ماده 110 قانون مالیات های مستقیم این مهلت برای شرکتهای دولتی که بخش اعظمی از مالیات را پرداخت می کنند تا شش ماه قابل تمدید است. اما با اصلاحاتی که در قانون مالیات های مستقیم، مصوبه 27/11/80 به عمل آمد، این مهلت برای شرکتهای مذکور حذف شده و شرکتهای دولتی نیز می بایست همانند سایر شرکتها حداکثر 4 ماه پس از سال مالیاتی ، اظهار نامه مالیاتی خود را تسلیم نمایند. همچنین بر اساس ماده 178 قانون مالیات های مستقیم در مواردی که اظهار نامه مالیاتی بوسیله اداره پست و اصل می گردد تاریخ تسلیم به اداره پست در صورت احراز تاریخ تسلیم به مراجع مربوط تلقی خواهد شد.
بر اساس ماده 105 قانون مالیات های مستقیم جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیت های انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران و خارج از ایران تحصیل می شود، پس از وضع زیان های حاصل از منابع غیر معاف و کسر فعالیت های مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات قانون مالیات های مستقیم دارای نرخ جداگانه می باشند مشمول مالیات به نرخ 25 درصد خواهد بود. شرکتها می توانند با پرداخت بخشی از مالیات ابزاری نسبت به تقسیط مابقی آن اقدام نمایند. (1384، 65، قانون مالیات های مستقیم)
2 . 4 . 3 ) نحوه رسیدگی وتشخیص مالیات :
پس از انقضای مهلت تسلیم اظهار نامه رسیدگی ماموران مالیاتی به پرونده ها آغاز می شود. مهلت رسیدگی مامورین مالیاتی به پرونده های مالیاتی به شرح زیر می باشد:
الف ) مودی اظهار نامه مالیاتی تسلیم نموده باشد.
بر اساس ماده 156 قانون مالیات های مستقیم ، اداره امور مالیاتی مکلف است اظهار نامه مودیان مالیات بر درآمد را در مورد درآمد هر منبع که در موعد قانونی تسلیم شده است حداکثر ظرف یک سال از تاریخ انقضای مهلت مقرر برای تسلیم اظهار نامه رسیدگی نماید. در صورتی اداره کل امور مالیاتی که ظرف مدت مذکور بر تشخیص درآمد مذکور را به مودی ابلاغ نکند اظهار نامه مودس قطعی تلقی می شود. (109، 1384 قانون مالیات های مستقیم)
با توجه به بند 3 ماده 97 قانون مالیات های مستقیم، در صورتی که دفاتر و اسناد و مدارک ابزاری برای محاسبه درآمد مشمول مالیات به نظر اداره امور مالیاتی غیر قابل رسیدگی تشخیص شود ویا به علت عدم رعایت موازین قانونی و آیین نامه مربوط مورد قبول واقع نشود در این صورت مراتب باید با ذکر دلایل کافی کتباً به مودی ابلاغ و پرونده برای رسیدگی به هیاتی متشکل از سه نفر

حسابرس منتخب رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور احاله گردد. مودی می تواند ظرف یک ماه از تاریخ یک ماه از تاریخ ابلاغ با مراجعه به هیات مزبور نسبت به رفع اشکال رسیدگی و ادای توضیح کتبی در مورد نحوه رعایت موازین قانونی و آیین نامه اقدام نماید، و در هر حال هیات مکلف است ظرف ده روز پس از انقضای یک ماه فوق نظر خود را با توجیهات و دلایل لازم به اداره امور مالیاتی اعلام نماید تا بر اساس آن اقدام شوند. نظر هیات با اکثریت مناط اعتبار است و نظر عضوی که د اقلیت قرار گیرد باید در صورت جلسه درج گردد. در مواردی که هیات نظر اداره امور مالیاتی را در مورد غیر قابل رسیدگی بودن دفاتر مودی مردود اعلام می کند باید مراقب را به دادستانی انتظامی مالیاتی نیز اعلام نماید. در اجرای این بند، دو ماه به مهلت رسیدگی اضافه می گردد. (55، 1384

قانون مالیات های مستقیم)
ب ) مودی اظهار نامه مالیاتی تسلیم ننموده است.
بر اساس ماده 157 قانون مالیات های مستقیم نسبت به مودیان مالیات بر درآمد که در موعد مقرر از تسلیم اظهار نامه مالیاتی منبع درآمد خودداری کرده اند یا اصولاً طبق مقررات این قانون مکلف به تسلیم اظهار نامه در سر رسید پرداخت مالیات نیستند مرور زمان مالیاتی پنج سال از تاریخ سر رسید پرداخت مالیات می باشد و پس از گذشتن پنج سال مذکور مالیات متعلق قابل مطالبه نخواهد بود. مگر این که طرف این مدت درآمد مودی تعیین و برگ تشخیص مالیات صادر و حداکثر ظرف 3 ماه پس از انقضای پنج سال مذکور برگ تشخیص صادره به مودی ابلاغ شود. (110، 1384 قانون مالیات های مستقیم)
بر اساس بند 1 ماده 97 قانون مالیات های مستقیم در مورد مودیانی که تا موعد مقرر تراز نامه و خساب سود و زیان و یا حساب درآمد و هزینه و حساب سود وزیان، حسب مورد، تسلیم ننمایند درآمد مشمول مالیات از طریق علی الراس تشخیص داده می شود. (55، 1384 قانون مالیات های مستقیم)
بر اساس ماده 98 قانون مالیات های مستقیم در موارد تشخیص علی الراس ، اداره امور مالیاتی باید پس از تحقیقات و بررسی های لازم و کسب اطلاعات مورد نیاز از مراجع مختلف اعم از دولتی یا غیر دولتی ابتدا قرینه یا قرائن مذکور در این قانون را که متناسب با وضعیت و موضوع فعالیت مودی باشد انتخاب و دلایل انتخاب نوع قرینه با قرائن و رقم آنها را با توجه کافی در گزارش رسیدگی قید نماید و پس از اعمال ضریب یا ضرایب مقرر در قرینه یا قرائن انتخاب درآمد مشمول مالیات مودی را تعیین نماید. در صورتی که به چند قرینه اعمال شود ضرایب معدلی که از نتایج اعمال ضرایب بدست می آید درآمد مشمول مالیات خواهد بود.

با توجه به ماده 152 قانون مالیات های مستقیم قرائن مالیاتی عبارت است از عواملی که درهر رشته از مشاغل با توجه به موقعیت شغل برای تشخیص درآمد مشمول مالیات به طور علی الراس بکار می رود و فهرست آن به شرح زیر می باشد: (105، 1384 قانون مالیات های مستقیم)
1 ) خرید سالانه
2 ) فروش سالانه

3 ) درآمد ناویژه
4 ) میزان تولید در کارخانجات
5 ) ارزش حق واگذاری محل کسب
6 ) جمع وجوهی که باب حق التحریر و حق الزحمه وصول عوارض و مصرف تمبر عاید دفتر خانه اسناد رسمی یا میزان تمبر مصرفی آنها
7 ) سایر عوامل به تشخیص کمسیون تعیین ضرایب بر اساس ماده 153 قانون مالیات های مستقیم
8 ) ضرایب مالیاتی عبارت است از ارقام مشخصه ای که حاصل ضرب آنها در قرینه مالیاتی در موارد تشخیص علی الراس مشمول مالیات تلقی می گردد.
2 . 4 . 4 ) چگونگی قطعیت مالیات :
پس از ابلاغ برگ تشخیص مالیات بر اساس ماده 238 قانون مالیات های مستقیم چنانچه مودی نسبت به آن معترض باشد می تواند ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ شخصاً یا بوسیله وکیل تام الاختیار خود به اداره امور مالیاتی مراجعه و با ارائه دلایل و اسناد و مدارک کتباً تقاضای رسیدگی مجدد نماید. (149، 1384 قانون مالیات های مستقیم)

مسئول مربوط مولف است پس از ثبت درخواست مودی در دفتر مربوط و ظرف مهلتی که بیش از سی روز تاریخ مراجعه نباشد به موضوع رسیدگی و در صورتی که دلایل و اسناد و مدارک ابزار شده را برای رد مندرجات برگ تشخیص کافی دانست، آن را رد و مراتب را ظهر برگ تشخیص درج و امضا نماید ودر صورتی که دلایل و مدارک و اسناد ابزاری را موثر در تعدیل درآمد تشخیص دهد و نظر او مورد قبول مودی قرار گیرد، مراتب ظهر برگ تشخیص منعکس و به امضا مسئول مربوط و مودی خواهد رسید و هر گاه دلایل و اسناد ومدارک ابزاری مودی را برای رد برگ تشخیص یا تعدیل درآمد موثر تشخیص ندهد باید مراتب را مستدلاً در ظهر برگ تشخیص منعکس و پرونده او را برای

رسیدگی به هیات حل اختلاف ارجاع نماید.
بر اساس ماده 239 قانون مالیات های مستقیم در صورتی که مودی ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص مالیات قبولی خود را نسبت به آن کتباً اعلام کند یا مالیات مورد مطالبه را به ماخذ برگ تشخیص پرداخت یا ترتیب پرداخت آن را بدهید یا اختلاف موجود بین خود و اداره امور مالیاتی را به شرح فوق (ماده 238) رفع نماید پرونده او از لحاظ میزان درآمد مشمول مالیات مختومه تلقی می گردد و در مواردی که مودی ظرف سی روز کتباً اعتراض ننماید و یا در مهلت مقرر در ماده مذکور به اداره امور مالیاتی مراجعه نکند درآمد تعیین شده در برگ تشخیص مالیات قطعی است.
واحد مالیاتی بعد از گذشت 10 روز از تاریخ ابلغ برگ مالیات قطعی و در صورت عدم پرداخت بدهی، نسبت به وصول آن از طریق عملیات اجرایی اقدام خواهد نمود، و در عیر این صورت پرونده به هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی ارجاع خواهد شد. بر اساس ماده 244 قانون مالیات های مستقیم مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش بینی شده هیات حل اختلاف مالیاتی است. هر هیات حل اختلاف مالیاتی از 3 نفر به شرح زیر تشکیل خواهد شد: (153، 1384 قانون مالیات های مستقیم)
1 ) یک نفر نماینده سازمان امور مالیاتی
2 ) یک نفر قاضی اعم از شاغل یا باز نشسته
3 ) یک نفر نماینده از اتاق بازرگانی و صنایع و معادن یا تاق تعوان یا جامعه حسابداران رسمی یا مجامع حرفه ای یا تشکل های صنفی یا شورای اسلامی شهر به انتخاب مودی.
برای صدور برگ دعوت به هیات حل اختلاف بدوی و تعیین تاریخ هیات اگر چه در قانون مالیتها مهلتی پیش بینی نشده است، اما به نظر می رسد این موضوع بیش از دو ماه

به طول می انجامد. اظهار نظر هیات به دو صورت خواهد بود:
الف ) هیات رای خود را صادر نماید:
بر اساس ماده 248 قانون مالیات های مستقیم رای هیات حل اختلاف مالیاتی بایستی متضمن اظهار نظر موجه و مدلل نسبت به اعتراض مودی بوده و در صورت اتخاذ تصمیم به تعدیل در آمد مشمول مالیات، جهات و دلایل آن توسط هیات در متن رای قید شود. سپس بر اساس رای ، نسبت به تعیین درآمد مشمول مالیات اقدام می شود. (155، 1384 قانون مالیات های مستقیم)
ب ) هیات قرار کار شناسی یا رسیدگی مجدد صادر نماید:
گاهی هیات حل اختلاف مالیاتی به دلیل پیچیدگی امر یا به دلایل دیگر، م

انند اشراف یافتن به موضوع ، برای پرونده قرار کار شناسی صادر می نماید. کار شناسان قرار پس از انجام بررسی ها و رسیدگی های خود گزارش تنظیم و به هیات تقدیم می کنند. هیات پس از دریافت گزارش کار شناسان قرار و بررسی آن، مجدداً از مودی دعوت می کنند تا بار دیگر با ارائه لایحه شکوائیه، در صورت لزوم، در جلسه نهایی هیات حضور بهم رسانند. پس از بر گزاری این نشت، هیات رای خود را انشاء خواهد کرد.
رای هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی، پس ار صدور به مودی ابلاغ می شود. مودی ظرف یک ماه از تاریخ رای هیات حل اختلاف بدوی، فرصت دارد تا نسبت به قبول رای یا اعتراض به آن اقدام نماید که در صورت اعتراض ضمن پرداخت 10 درصد از مالیات مورد مطالبه پرونده مالیاتی به هیات حل اختلافی مالیات تجدید نظر احاله خواهد شد (با توجه به اصلاحیه مصوب 27/11/80) قانون مالیات های مستقیم، هیات حل اختلاف یک مرحله ای شده و پرونده صرفاً در یک هیات بررسی می شود که رای هیات قطعی و لازم الاجرا است).
عواقب طرح پرونده در هیات تجدید نظر نیز مانند هیات بدوی یا منجر به صدور رای یا قرار کار شناسی می شود. پس از صدور و ابلاغ رای هیات تجدید نظر، مودی ظرف یک ماه فرصت خواهد داشت تا نسبت به رای صادره اعتراض نماید که در این صورت اعتراض مودی در شورای عالی مالیاتی مطرح خواهد شد.
بر اساس ماده 252 قانون مالیات های مستقیم شورای عالی مالیاتی، شورایی مرکب از 25 نفر عضو که از بین اشخاص صاحب نظر، مطلع و مجرب در امور حقوقی، اقتصادی، مالی، و حسابرسی است که حداقل دارای مدرک تحصیلی کار شناسی یا معادل در رشته های مذکور می باشند به پیشنهاد رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور و حکم وزیر اقتصاد و دارای منصوب می گردند. (1384، 157 قانون مالیات های مستقیم)
بر اساس ماده 256 قانون مالیات های مستقیم هر گاه از طرف مودی یا اداره امور مالیاتی شکایتی در موعد مقرر از رای قطعی هیات حل اختلاف مالیاتی و اصل شود که ضمن آن با اقامه دلایل و یا ارائه اسناد ومدارک صراحتاً یا تلویحاً ادعای نقض قوانین و مقررات موضوعه یا ادعای نقض رسیدگی شده باشد، رئیس شورای عالی مالیاتی شکایت را جهت رسیدگی به یکی از شعب مربوط ارجاع خواهد نمود. (1384، 159 قانون مالیات های مستقیم)

شعبه مزبور موظف است بدون ورود به ماهیت امر صرفاً از لحاظ رعایت تشریفات و کامل بودن رسیدگیهای قانونی و مطابقت مورد با قوانین و مقررات موضوعه به موضوع رسیدگی و مستندابه جهات و اسباب و دلایل قانونی رای مقتضی بر نقش آرای هیات های حل اختلاف مالیاتی و یارد شکایات مزبور صادر نماید. رای شعبه با اکثریت مناط اعتبار است و نظر اقلیت باید در متن رای قید گردد. با توجه به اینکه تعداد شعبات شورای عالی مالیاتی محدود است (8 شعبه و هر شعبه مرکب از سه نفر) لذا طرح پرونده در شورای عالی مالیاتی به دو گونه است:

الف ) چنانچه شکایت مودی تایید نشود:
در این صورت بر اساس ماده 251 مکرر در مورد مالیات های قطعی و مالیات های غیر مستقیم که در مرجع دیگری قابل طرح نباشد و به ادعای غیر عادلانه بودن مالیات مستنداً به مدارک و دلایل کافی از طرف مودی شکایت و تقاضای تجدید رسیدگی شود وزیر امور اقتصادی و دارایی می تواند پرونده امر را به هیاتی مرکب از سه نفر انتخاب خود جهت رسیدگی ارجاع دهد.

ب ) شورای عالی مالیاتی رای هیات حل اختلاف مالیاتی را نقض کند:
در این صورت پرونده به هیات حل اختلاف مالیاتی دیگری بر اساس موضوع ماده 257 قانون مالیات های مستقیم ارجاع خواهد شد. طرح پرونده و صدور رای در هیات حل اختلاف مالیاتی نیز نیامزمند طی تشریفات پیش گفته در مورد هیات های بدوی و تجدید نظر می باشد. اگر چه پرونده هایی که در شورای عالی مالیاتی مطرح می شود از لحاظ تعداد درصد کمی از پرونده ها راب به خود اختصاص می دهد لیکن از آنجائیکه متعلق به پرونده های مطرح شده در شورای عالی مالیاتی در بیشتر موارد مبالغ هنگفتگی می باشد لذا ضرورت بیان طرح پرونده در شورای عالی مالیاتی احساس می شود.

2 . 4 . 5 ) مرحله وصول مالیات :
پس از اینکه پرونده های مالیاتی قطعیت یافت و مختومه گردید مودی می بایست نسبت به پرداخت مالیات متعلقه اقدام نماید. صدور برگ قطعی و ابلاغ آن به مودی نیز نیازمند مهلتی حداقل به مدت 20 روز می باشد. مودی ظرف 10 روز پس از ابلاغ برگ مالیات قطعی فرصت خواهد داشت تا نسبت به پرداخت مالیات متعلقه اقدام نماید. در بیشتر موارد مودیان مالیاتی با پرداخت بخشی از مالیات قطعی شده نسبت به تقسیط ما بقی بدهی خود اقدام می کنند.