مقاله در مورد حسابداری بهای تمام شده ( حسابداری صنعتی )

بخشی از مقاله

حسابداري بهاي تمام شده ( حسابداري صنعتي )

فصل اول : مفاهيم حسابداري بهاي تمام شده

گفتار اول : حسابداري بهاي تمام شده ( حسابداري صنعتي )
آنچه كه در كشور ما به عنوان حسابداري صنعتي خوانده مي شود حوزه اي از حسابداري است كه با اندازه گيري و ثبت و گزارش اطلاعات مربوط به اقدام بهاي تمام شده سر و كار دارد .
2 ـ موارد كاربرد حسابداري بهاي تمام شده :
كاربرد اولية اطلاعات مربوط به بهاي تمام شده در تصميم گيري ها و ارزيابي عملكردهاي توسط مديران است كه در داخل ساختمان توسط مديران به منظور ارزيابي فعاليتهاي سازمان يا نيروي انساني و يا به عنوان مبناي براي اتخاذ تصميم بكار برده مي شود .

3 ـ حسابداري مالي و حسابداري بهاي تمام شده :
حسابداري مالي : با تهيه آن دسته از اطلاعات سر و كار دارد كه براي استفاده كنندگان خارجي از مؤسسه نظير سرمايه گذاران و بستانكاران و تحليلگران مالي و اتحاديه هاي كارگري و علاقه مندان خارجي تهيه مي شود .
حسابداري بهاي تمام شده : با گردآوري و تحليل اطللاعاتي در مورد بهاي تمام شدة كالا و خدمات مؤسسات سر و كار دارد كه مورد استفادة مديران مؤسسه در امر برنامه ريزي ، كنترل و تصميم گيري واقع مي شود .

4 ـ هزينه براي بهاي تمام شده :
بهاي تمام شده به معني منابع از دست رفته در برابر تحصيل كالا و خدمات مورد نياز هنگاميكه اين منابع حاصل مي شود بهاي تمام شده تبديل به هزينه مي شود و آن دسته از اقلام بهاي تمام شده كه هنوز مورد منفعت قرار نگرفته به صورت دارايي در حسابها و صورتهاي مالي نشان داده مي شود .

5 ـ تعريف زيان و تفاوت آن با هزينه :
هزينه ها در برابر درآمدها قرار مي گيرند تا سود و زيان يك دورة مالي را مشخص سازند درآمد : قيمت كالايي است كه فروخته مي شود و يا خدمتي كه عرضه مي شود در برخي موارد كالاها و خدمات خريداري شده به قصد تحصيل انتفاعي بدون آنكه سودي از آنها حاصل شود ارزش خود را از دست
مي دهند اين گونه اقلام بهاي تمام شده اصطلاحاً تبديل به زيان شده و در صورت سود وزيان از درآمد كسر مي شوند .

6 ـ دستمزد و انواع آن :
2 نوع دستمزد داريم : دستمزد مستقيم ، دستمزد غير مستقيم
1 ـ دستمزد مستقيم : آن دسته از كارگراني را كه مستقيماً در ارائه خدمات يا تبديل مواد مستقيم به كالاي ساخته شده دخالت دارند و بدون دخالت آنها توليد و ارائه خدمات امكان پذير نيست ، دستمزد اين گونه كارگران را به عنوان دستمزد مستقيم محاسبه مي كنيم . مثال : كارگران خط توليد يا مونتاژ

يك كالا .
2 ـ دستمزد غيرمستقيم : دستمزد آن دسته افراد كه در توليد كالا و يا ارائه خدمات دخالت دارند اما بطور مستقيم حساب نمي شوند را مي نامند : مانند سه كارگران يا بازرسان .
7 ـ مواد و انواع آن :

به طور كلي ما 2 نوع مواد داريم :
1 ـ مواد مستقيم : آن دسته از موادي كه در توليد كالا نقش اساسي را دارند
2 ـ مواد غير مستقيم : آن دسته از موادي كه در توليد كالا نقش اساسي را ندارند
مثال مواد مستقيم مانند : چوب در مبلمان و يا پارچه در لباس و مواد غير مستقيم مانند : روغن جلاء دهنده در مبلمان و غيره . . .
مواد مستقيم : محتواي اصلي محصول توليد شده را تشكيل مي دهد

8 ـ سر بار توليد : تمام اقلام بهاي تمام شده محصول به استثناي مواد مستقيم و دستمزد مستقيم اصطلاحاً سر بار مي نامند .
مهمترين اجزاي سر بار عبارتند از : مواد غير مستقيم و دستمزد غير مستقيم و هزينه هاي عمومي كارخانه نظير استهلاك ساختمان و تجهيزات كارخانه .

فصل دوم : روشهاي طبقه بندي مفاهيم بهاي تمام شده
گفتار 1 : طبقه بندي مفاهيم بهاي تمام شده محصول براساس عوامل و عناصر تشكيل دهنده محصول
عناصر تشكيل دهندة محصول را مي توان به 2 گروه تقسيم كرد :
1 ـ عواملي كه مستقيماً در امر توليد نقش دارند همچون دستمزد مستقيم و مواد مستقيم و ساير اقلام كه توليد كالا مستقيماً به آنها وابسته نيست ولي استفاده از آنها اجتناب ناپذير است اين دسته را

سر بار توليد گويند كه در فصل قبل توضيح داده شد .
مثال : فرض كنيد شركتي در طول يك دورة مالي معين اقلامي از بهاي تمام شده به شرح زير صرف توليد ميز و صندلي كرده است .
مواد: ورق نئوپان 000/150 دستمزد: كارگران چوب بر 000/180
چوب ( الوار ) 000/110 كارگران مونتاژ قطعات ميز 000/190

چسب 800 كارگران نقاش 000/170
پيچ وميخ 000/1 سرپرستان و سركارگران 000/20
سرايدار و نگهبان 000/10
جمع مواد 800/261 جمع دستمزد 000/570
ساير اقلام بهاي تمام شده :
اجارة ساختمان كارخانه : 000/70 حقوق كاركنان اداري 000/80 جمع كل ساير اقلام
آب و برق و گاز و تلفن : 000/20 استهلاك و تجهيزات كارخانه 000/21 000/215
اجارة دفتر شركت : 000/16 استهلاك و تجهيزات دفتري 000/8
در جدول 201 اقلام مربوط به بهاي تمام شدة شركت صنايع چوب نشان داده شده است .
مواد مستقيم دستمزدمستقيم سر بار جمع
ورق نئوپان
الوار چوب
چسب
ميخ و پيچ
چوب بر
منتاژ كار

نقاش
سركارگر
سرايدار و نگهبان
اجارة كارخانه
آب و برق كارخانه
استهلاك و تجهيزات كارخانه 000/150
000/110

000/180

000/190
000/170

800
000/1

000/20

000/10
000/70
000/20
000/21 000/150
000/110
800
000/1
000/180
000/190

000/170
000/20
000/10
000/70
000/20
000/21
جمع 000/260 000/540 800/142 800/942
2 ـ طبقه بندي مفاهيم بهاي تمام شده براساس ارتباط با فرآيند توليد: به 2 قسمت تبديل مي شود :
1 ) بهاي تمام شدة هزينه هاي تبديل : اقلام از بهاي تمام شده اند كه براي تبديل مواد اوليه به كالاي ساخته شده به كار مي روند .
2 ) بهاي تمام شدة هزينه هاي اولية توليد : اقلامي از بهاي تمام شده اند كه مستقيماً در امر توليد دخالت دارند .

مثال : مثلاً اقلام بهاي تمام شده در يك كارخانه به شرح زير است .
مواد مستقيم : 000/800 دستمزد مستقيم : 000/900 سر بار : 000/300
هزينة تبديل : 000/200/1 = 000/300 + 000/900 = سر بار + دستمزد مستقيم
بهاي توليد : 000/700/1 = 000/800 + 000/900 = مواد مستقيم + دستمزد مستقيم
نكته : اما بهاي تمام شدة محصول فقط { 000/800 + 000/900 + 000/300 } مي باشد .

3 ـ طبقه بندي مفاهيم اقلام بهاي تمام شده در رابطه با حجم توليد :
1 ) اقلام متغير بهاي تمام شده كه اقلامي هستند كه با افزايش حجم توليد مقدار آنها نيز افزايش
مي يابد مثلاً اگر درصورتيكه بهاي تمام شدة متغير ( هزينه هاي متغير ) مواد مستقيم براي هر واحد محصول 100 ريال باشد هرگاه تعدادي از كالاهاي ساخته شده 1 واحد افزايش يابد جمع بهاي متغير نيز 100 ريال افزايش مي يابد .

2 ) اقلام ثابت بهاي تمام شده : آن دسته از اجزاي بهاي تمام شده را تشكيل مي دهند كه جمع آنها رابطة مستقيم با حجم توليد ندارند و در محدودة معيني از توليد مقدار آنها ثابت است .
مثال : فرض كنيد بهاي اجارة يك انبار در صورتي كه حجم توليد شركت بين 5 تا 15 هزار واحد باشد مبالغي در حدود 000/15 ريال در ماه باشد اما اگر پيش بيني مي شود كه حجم توليد كمتر از 5 هزار واحد است مي توان انبار كوچكتري با بهاي اجارة ماهانه 000/10 ريال اجاره كرد .

3 ) اقلام نيمه متغير بهاي تمام شده :
اين اقلام را گاهي به عنوان بهاي تمام شدة مختلط نيز مي نامند زيرا ويژگيهاي هردو گروه اقلام متغير و ثابت بهاي تمام شده را با هم دارند يعني نه كاملاً ثابت هستند نه كاملاً متغيرند مثلاً جزء ثابت يا آبونمان ربطي به حجم استفاده از تلفن ندارد و همواره ثابت است و همواره ثابت است اما جزء متغير اين هزينه در ارتباط مستقيم با ميزان استفاده از تلفن است يعني در ازاي استفاده از هر يك شماره تلفن اضافي جمع آن نيز تغيير مي كند و جمع اين بهاي تمام شده مختلط ( هزينة تلفن ) را نيز تغيير مي دهد .

گفتار 4 : طبقه بندي مفاهيم بهاي تمام شده بر اساس فعاليتهاي مختلف :
1 ـ اقلام بهاي تمام شدة توليد: عبارتست از سايرعوامل توليد(سربار)+ دستمزد مستقيم+موادمستقيم
2 ـ هزينة بازاريابي : هزينه هايي كه صرف فروش كالا و خدمات شده است.
3 ـ هزينة اداري : هزينه هايي كه صرف هدايت شركت ، كنترل و گردش فعاليتها مي شود .
4 ـ هزينة تأمين مالي : هزينه هايي كه صرف تأمين مالي شركت مي شود كارمزد يا وام هاي دريافتي از بانكها .

گفتار 5 : طبقه بندي مفاهيم بهاي تمام شده براساس زمان تبديل آن به هزينه :
بخش 1 بهاي تمام شدة محصول :
1 ـ معمولاً حسابداران صنعتي بهاي تمام شدة محصول ( يك واحد ) ساخته شده را بوسيلة عمل معدل گيري يا تعيين نرخ متوسط پيدا مي كنند به اين معني كه جمع هزينه هاي ساخت كالا در يك دوره را به تعداد محصول ساخته شده در آن دوره تقسيم مي كنند تا نرخ متوسط هر واحد بدست مي آيد بهاي تمام شده واحد محصول را مي توان براساس آحاد وارده در توليد يا براساس روش عوامل توليدي محاسبه كرد . در اين مبحث ما مواد مستقيم و دستمزد مستقيم و سربار را با هم جمع كرده و اين 3 محصول به عنوان يك هزينه تلقي مي شوند اين هزينه را بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته مي خوانند .

2 ـ هزينه هاي دورة مالي : دسته اي از اقلام بهاي تمام شده كه رابطة مستقيم با توليد ندارد و از ابتدا در حكم موجودي شركت نبوده و به عنوان يك دارائي ثبت نمي شود نمونة نوع اول اقلام بهاي تمام شده غير توليدي حقوق كاركنان اداري مانند حسابداران يك شركت است كه از ابتدا به حساب هزينه منظور مي شود و نمونة نوع دوم اقلام بهاي تمام شده كه مخارج سرمايه گذاري نيز ناميده مي شود .

فصل سوم : بهاي تمام شده در مؤسسات خدماتي :
گفتار 1 ـ اجزاي بهاي تمام شدة خدمات : مؤسسات خدماتي اگرچه در توليد خدمات خود با مواد اوليه مستقيماً سر و كار ندارند اما مشابهتهايي از
نظر صرف وقت و كار و نيروي انساني و اقلام سربار بهاي تمام شده توليد خدمات با مؤسسات توليد كالا دارند .
2 ـ محاسبة بهاي تمام شدة خدمات و نقش آن در مديريت :
در پاسخ به اين سئوال كه چگونه مي توان از اقلام بهاي تمام شده براي كنترل و برنامه ريزي استفاده كرد مي توان 2 پيشنهاد را ارائه كرد : 1 ـ سرشكن كردن بهاي تمام شده بين سفارشهاي در دست اقدام

2 ـ يا تقسيم آن بين قسمتهاي دپارتمانهاي مختلف شركت خدماتي . درهر حال مي توان جمع اقلام بهاي تمام شده خدمات مورد ارائه را در برابر درآمدهاي حاصل از آن قرارداد و به نوعي سود ناويژه حاصل از ارائه خدمات دست يافت اين سود ناويژه پس از كسر هزينه ها كه مستقيماً قابل تخصيص به خدمت خاصي نيست سود ويژه فعاليتهاي خدماتي را بدست مي‌آورد .

نام دپارتمان/ مشاوره مديريت حسابرسي طراحي سيستم هاي اطلاعاتي جمع
نام مشتري
آلفا 100 850 ـ 950
بتا 220 ـ 450 670
گاما ـ 1340 ـ 1340
زيگما 180 210 ـ 390
نتا ـ ـ 150 150
جمع 500 2400 600 3500

(1) كنترل دستمزد كار در جريان آلفا كنترل دستمزد دپارتمان مشاوره
000/400/7 ║ 000/000/7 000/900/1║ 000/400/║ 000/000/7 000/000/1 ║ 000/750/1
000/425/1║ 000/750 ║
كار در جريان بتا دپارتمان حسابرسي
000/340/1║ 000/480 ║ 000/400/8
000/005/1 ║ 000/600/3║
كار در جريان گاما كنترل سربار دپارتمان سيستم ها

000/680/2║ 000/000/6║000/250/5 000/200/1 ║ 000/100/2
000/010/2 ║ 000/900 ║
(2) كنترل سربار كار در جريان زيگما بهاي تمام شدة خدمات
000/000/6 ║ 000/250/5 000/780 ║ 000/250/12║
000/585 ║
كار در جريان نتا درآمد خدمات
000/300 ║ ║ 000/500/17 (1)
000/225 ║ 1) درآمد خدمات = 000/500/17= 000/5 × 500/3
1ـمجموع هزينه دستمزد000/400/7 بوده كه فقط000/000/7ريال آن به سفارشهاي درجريان اختصاص دارد
2ـ مجموعه اقلام ديگر بهاي تمام شده سرباركلاً دراين دوره 000/000/6 بوده كه فقط 000/250/5 به كار در جريان اختصاص دارد .

فصل چهارم : بهاي تمام شدة كالا در مؤسسات بازرگاني
گفتار 1 ـ نظام هاي بهاي تمام شده در مؤسسات بازرگاني
اقلامي از بهاي تمام شده كه در مؤسسات بازرگاني در اثر تقابل با يكديگر( بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته ) را بدست مي آورند و با قرار گرفتن رقم بهاي تمام شده كالاي فروش رفته در مقابل درآمد فروش سود ناويژه حاصل از فعاليتهاي اصلي اين مؤسسات بدست مي آيد . در جدول زير نحوة محاسبة بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته در شركت بازرگاني الف ( براي يك دورة مالي معين ) نشان داده شده است.

بهاي تمام شدة موجودي كالا در ابتداي دوره مالي 000/195 ريال
بهاي تمام شدة خريد خالص طي دوره 000/1840

بهاي تمام شدة كالاي آماده براي فروش 000/2035
بهاي تمام شده موجودي كالا در انتهاي دوره مالي 000/370

بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته 000/665/1
غالباً 2 نظام در مؤسسات بازرگاني به كار برده مي شود .
1 ـ نظام دائمي نگهداري اطلاعات بهاي تمام شدة موجوديها
2 ـ نظام ادواري نگهداري اطلاعات بهاي تمام شده موجوديها

گفتار 2 ـ نظام دائمي : در نظام دائمي حسابي تحت عنوان دوموجودي كالا در دفتر كل بطور دائمي حساب ورود ، خروج و موجودي كالا را نگهداري مي‌كند. به عبارت ديگر بهاي تمام شده كالاي وارده به انبار ( خريداري شده ) به اين حساب بدهكار و خروج كالا از انبار ( از مجموعة موجوديها ) در بستانكار اين حساب درج مي شود و بنابراين ماندة اين حساب همواره نشان دهندة موجودي

كالاها است .طبعاً در اين نظام ماندة حساب موجودي كالا در ابتداي يك دورة مالي بيانگر بهاي تمام شده موجودي كالاي آماده فروش در انبار شركت در آخرين لحظه از دورة مالي قبل است . بهاي تمام شدة هرگونه خريد كالا موجب افزايش اين مانده و بهاي تمام شدة كالاي رفته موجب كاهش مانده موجوديها مي گردد . حسن نظام دائمي نگهداري اطلاعات بهاي تمام شدة موجودي اين است كه دائمي بهاي تمام شده موجودي در اختيار تقسيم كنندگان از اين اطلاعات و تصميم گيرندگان است و عيب اصلي آن افزايش حجم عمليات دفترداري به صورت تعدد دفعات خريد وفروش كالا است . و اين نظام درمؤسسات

خرده فروشي مقرون به صرفه نيست چون كالاها به دفعات مورد فروش قرار مي گيرند .
گفتار 3 ـ نظام ادواري : در نظام ادواري برخلاف نظام دائمي رقم بهاي تمام شدة موجوديها در طول يك دورة مالي دائماً دردست نيست و همانطور كه از نامش پيداست در پايان هر دورة مالي معين مي شود و در اين نظام رقم موجودي كالا نشان دهندة بهاي تمام شدة موجودي كالا درابتداي دورة مالي است. هرگونه افزايش موجودي طي يك دورة مالي نظام ادواري در حسابي به عنوان خريد كالا ثبت شده و ماندة اين حساب در انتهاي دوره نشان دهندة بهاي تمام شده كالاي خريداري شده است و هرگونه كاهش موجودي به دليل فروش آنها نيز اثري به حساب موجودي كالا نمي گذارد .

گفتار 4 ـ محاسبة بهاي تمام شده كالا :
در هريك از 2 نظام قبلي اطلاعات براي محاسبة بهاي تمام شدة كالا تكنيكهاي مخصوصي وجود دارد كه عموماً بكار برده مي شود مهمترين انواع روشهاي مورد استفاده براي تعيين بهاي تمام شده عبارتند از شناسايي ويژه: (رديابي تك تك كالاي وارد شده به انبار و خارج شدن از آن)، اولين صادره از اولين وارده (كالايي كه اول وارد انبار مي شود زودتر از بقيه كالاهاي مشابه خود در جريان فروش قرار مي گيرند و اولين صادره از آخرين وارده كالايي كه ديرتر از بقيه كالاهاي مشابه وارد انبار مي شوند زودتر از بقيه خارج مي شود) و بالاخره ميانگين: ( كه در هردو مورد بهاي تمام شده

موجودي كالا راميانگين ازبهاي تمام شدة كالاهاي همسان در نظر مي گيرند ) . لازم به ذكر است بهاي تمام شده كالاي وارد به انبار ( خريداري شده ) يك رقم واقعي و عيني و مساوي با مجموع منابع اقتصادي از دست رفته در ازاي كسب كالايي معين است . بنابراين هزينة كل كالاي خريداري شده نيز جزئي از بهاي تمام شده محسوب مي شود .

مثال : شركت بازرگاني اميدوار به خريد وفروش يك نوع محصول ( برنج گيلاني ) اشتغال دارد در ماه خرداد 2000 كيلو برنج از قرار كيلويي 900 ريال خريداري كرده است و 1200 كيلو برنج به قيمت هركيلو 1000 ريال فروخته است .هزينة حمل هر كيلو برنج خريداري شده 10 ريال بوده است در ابتداي خردادماه موجودي برنج اين شركت فقط 100 كيلو بود كه بهاي تمام شده آن كيلوئي 700 ريال بوده است بعلاوه 10 ريال هزينة حمل بود . با فرض اينكه هيچ گونه كالاي ديگر در طول مردادماه خريداري نشده و يا فروخته نشده باشد شركت از روش اولين صادره از اولين وارده براي محاسبة

بهاي تمام شده استفاده كند مي توان ثبتهاي لازم را در حسابهاي شركت نشان داد با توجه به اينكه جمع هزينه هاي اداري و بازاريابي (فروش) شركت در اين دورة زماني 38000 ريال مي باشد در زير مقايسه هاي ثبتهاي لازم در هردو نظام دائمي و ادواري نشان داده شده است .
ثبتهاي لازم در نظام دائمي ثبتهاي لازم در نظام ادواري
خريد كالا در خردادماه : خريد
(1) موجودي كالا 000/800/1 (1) خريد كالا 000/800/1
حسابهاي پرداختي 000/800/1 حسابهاي پرداختي 000/800/1
حمل كالاي خريداري شده هزينة حمل :

(2) موجودي كالا 000/20 (2) هزينه حمل كالاي خريداري شده : 000/20
بانك (صندوق) 000/20 بانك (وجه نقد) 000/20
فروش كالا : فروش كالا :
(3) حسابهاي دريافتي 000/200/1 (3) حسابهاي دريافتي 000/200/1
درآمد فروش 000/200/1 درآمد فروش 000/200/1
(4)بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته(1) 000/072/1

موجودي كالا 000/072/1 بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته :
وقوع هزينه هاي اداري فروش : موجودي اول دوره+خريدطي دوره-موجودي آخردوره
(5) هزينه هاي اداري فروش 38000 000/891/1=000/71+(000/20+000/800/1)- ً ً ً (2)
حسابهاي پرداختي(ياوجه نقد) 38000 وقوع هزينه هاي اداري فروش=000/072/1=000/819-
(1)000/71=710×ازحمل موجودي اول دوره 100واحد (4) هزينه اداري فروش 38000
{ 000/072/1 =1200 حسابهاي پرداختي 38000

000/001/1=910×از حمل خريد طي دوره 1100واحد واحد كالاي
فروخته شده
(2) 900=1200-2000+100= موجودي آخر دوره
000/819=910× 900= بهاي تمام شدة موجودي آخر دوره
صورت حساب اين شركت براي خردادماه را مي توان به شكل زير نشان داد توجه كنيد كه بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته در هردو نظام ادواري و دائمي يكسان و معادل 000/072/1ريال است و در زير صورت سود و زيان اين شركت و بهاي تمام شده كالاي فروش رفته نشان داده شده است :

شركت اميدوار
صورت سود و زيان خردادماه xx13

درآمد فروش 000/200/1 ريال
بهاي تمام شده كالاي فروش رفته 000/072/1

سود ناويژه 000/128
هزينه هاي اداري فروش 000/38
صورت بهاي تمام شده كالاي فروش رفته
براي خردادماه xx 13

بهاي تمام شده موجودي كالاي ابتداي دوره : 000/71
بهاي تمام شده كالاي خريداري شده
خريد : 000/800/1
هزينة حمل كالاي خريداري شده : 000/20 000/820/1
بهاي تمام شدة كالاي آماده فروش 000/891/1

بهاي تمام شدة موجودي كالا در انتهاي دوره ( 000/819 )
بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته : 000/072/1

فصل پنجم
بهاي تمام شده در مؤسسات توليدي – نظام اداري
گفتار 1 ـ معادله بهاي تمام شدة فروش رفته :
بهاي تمام شده موجودي كالاي ـ بهاي تمام شده + بهاي تمام شده موجودي كالاي= بهاي تمام شده
ساخته شده در انتهاي دوره توليد طي دوره ساخته شده ابتداي دوره كالاي فروش رفته
گفتار 2 ـ صورت بهاي تمام شده كالاي ساخته شده :
صورت بهاي تمام شده كالاي ساخته شده مكمل صورت بهاي تمام شده كالاي فروش رفته و نهايتاً صورت سود و زيان محسوب مي شود . نمودار زيرنمونه اي از صورت بهاي تمام شده كالاي ساخته شده را نشان مي دهد .

شركت توليد اميد
صورت بهاي تمام شدة كالاي ساخته شده براي خرداد ماه 1x13
بهاي تمام شده كالاي توليد شده :
بهاي تمام شده مواد مستقيم :
موجودي مواد مستقيم در ابتداي دوره 000/170
خريد خالص مواد طي دوره 000/5200

موجودي مواد مستقيم در ابتداي دوره 000/500 000/870/4
بهاي تمام شدة دستمزد مستقيم 000/200/6
بهاي تمام شدة ساير عوامل توليد ( سربار ) 000/650/4

بهاي تمام شدة عوامل توليد طي دوره 000/720/15
بهاي تمام شدة كالاي نيمه ساخته ابتداي دوره 000/480
جمع كار در جريان توليد طي دوره 000/200/16

(1) بهاي تمام شده كار در جريان توليد انتهاي دوره 000/350
بهاي تمام شده كالاي ساخته شده طي دوره 000/850/15
(1) لازم به ذكر است كار در جريان همان كالاي نيمه ساخته مي باشد .
گفتار 3 ـ روش ادواري بهاي تمام شده :
اقلام بهاي تمام شده را مي توان به 2 صورت دائمي وادواري گردآوري كرد.در سيستم ادواري جمع آوري

اقلام بهاي تمام شده در طول يك دوره بسيار محدود است و تنها در پايان هر دورة معين ( هر فصل يا سال ) با اندك تعديلاتي به برخي از حسابهاي مربوط به بهاي تمام شده كالاي ساخته شده دست يافت . نظام گردآوري ادواري اقلام بهاي تمام شده را نمي توان يك نظام كامل بهاي تمام شده دانست چون تنها در پايان هردوره پس از تعيين مقدار موجوديهاي نسبي است كه مي توان به رقم بهاي تمام شده كار در جريان و ساخت كالاي ساخته شده دست يافت.

نظام دائمي گردآوري اقلام بهاي تمام شده روشي از گردآوري اقلام بهاي تمام شده است كه از طريق حساب كار در جريان ساخت يا كالاي در دست تكميل يا توليد و نظاير آن مداوماً اطلاعاتي را دربارة كار در جريان ساخت كالاي تكميل شده و بهاي تمام شده كالاي ساخته شده را فراهم مي آورد .
گفتار 4 ـ نحوة گردش اقلام بهاي تمام شده در روش ادواري :
نحوة گردش اقلام بهاي تمام شده در سيستم ادواري را در طرح بعد مشاهد مي كنيد.

بهاي تمام شده دستمزد بهاي تمام شده
غير مستقيم بهاي تمام شدة سربار مواد غير مستقيم
بهاي تمام شده مواد غير مستقيم
بهاي تمام شده دستمزد غير مستقيم

مستقيم بهاي تمام شدة ساير اقلام سربار مستقيم
دستمزد مستقيم جمع اقلام سربار مواد مستقيم

بهاي تمام شده كالاي وارد شده به خط توليد

(+) كار در جريان اول دوره (=) بهاي تمام شده كالاي در جريان ساخت طي دوره
(-) كار در جريان آخر دوره (=) بهاي تمام شده كالاي ساخته شده
(+) موجودي كالاي ساخته شدة اول دوره (=) بهاي تمام شده كالاي آماده براي فروش
(-) موجودي كالاي ساخته شدة آخر دوره (=) بهاي تمام شده كالاي فروش رفته
(+) هزينه هاي عمومي ،اداري و فروش (=) جمع بهاي تمام شده عمليات(هزينه هاي عملياتي)
همانطور كه مي بينيد در نمودار بالا بهاي تمام شده وارد شده به خط توليد كه عبارتست از حاصلجمع مواد مستقيم ، دستمزد مستقيم و سربار با بهاي تمام شده كار در جريان ساخت اول دوره جمع مي شود حاصل جمع بهاي تمام شده كار در جريان ساخت طي دوره نام مي گيرد و هنگاميكه بهاي تمام شده كار در جريان ساخت آخر دوره از آن كم مي شود و رقم بهاي تمام شدة كالاي ساخته شده طي دورة مالي بدست مي آيد و وقتي اين رقم كليدي كه در مؤسسات

توليدي جاي رقم بهاي تمام شدة خريد كالاي آماده براي فروش را در صورت سود وزيان مي گيرد و بدست مي آيد مي توان حاصل جمع آن با موجودي كالاي ساخته شده (آمادة فروش) ابتداي دوره را ، بهاي تمام شده كل كالاي آماده فروش طي دورة مالي دانست . با كسر شدن رقم بهاي تمام شده موجودي كالاي ساخته شده در پايان دوره از اين رقم بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته طي دوره حاصل مي شود كه آن نيز به نوبة خود يك رقم كليدي براي صورت سود وزيان به شمار مي رود . وظيفه اساسي يك سيستم بهاي تمام شدة ادواري نيز گردآوري اطلاعات لازم براي تعيين و

محاسبة بهاي بين رقم كليدي در پايان يك دورة مالي است و همانطور كه در نمودار مشاهده كرديد بهاي تمام شدة عمليات عبارتست از بهاي تمام شده كالاي فروش رفته بعلاوه هزينه هاي عمومي ، اداري فروشي كه جهت فروش رساندن آن كالاها صرف شده است .
مثال : اطلاعات زير درمورد عمليات يك شركت توليدي براي يك دورة مالي معين است .فرض كنيد هيچ گونه موجودي مواد اوليه در ابتدا و انتهاي دوره نداشته است .
بهاي تمام شدة مواد : بهاي تمام شده موجودي كالاي ساخته

مستقيم 000/370 شده ابتداي دوره 000/295
غيرمستقيم 000/50 000/420 ريال بهاي تما م شده موجودي كالاي ساخته
شده انتهاي دوره 500/342
بهاي تمام شدة دستمزد : بهاي تمام شده كالاي نيمه ساخته
مستقيم 000/240 (كار درجريان) اول دوره 000/133
غير مستقيم 000/160 بهاي تمام شده كالاي نيمه ساخته
000/400 ريال انتهاي دوره 000/87
بهاي تمام شدة ساير عوامل سربار:

برق و سوخت 000/65
ساير اقلام سربار 500/32
500/97 ريال

500/917
هزينه هاي اداري فروشي 200/47
دستمزد مواد
000/400 سربار 000 /420
مواد غيرمستقيم 000/50

دستمزد غير مستقيم 000/160
سوخت وبرق 000/65
سايرعوامل سربار 500/32
دستمزد مستقيم جمع سربار 500/307 مواد مستقيم
000/240 جمع سربار 500/307 000/370

بهاي تمام شده كالاي وارد شده به خط توليد 500/917
(+) بهاي تمام شدة كار در جريان ساخت اول دوره 000/133

(=) بهاي تمام شده كار در جريان ساخت طي دوره 500/050/1
(-) بهاي تمام شده كاردرجريان ساخت انتهاي دوره 000/87

(=) بهاي تمام شده كالاي ساخته شده طي دوره 500/963
(+) بهاي تمام شدة موجودي كالاي ساخته شده اول دوره 000/295
(=) بهاي تمام شده كالاي آماده براي فروش 500/258/1
(-) بهاي تمام شده موجودي كالاي ساخته شده پايان دوره 500/342
(=) بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته 000/916
(+) هزينه هاي عمومي ، اداري و فروشي 200/47

(=) جمع بهاي تمام شدة عمليات شركت 200/063/1
گفتار 5 ـ حسابهاي دفتر كل در سيستم ادواري بهاي تمام شده :
1 ـ حساب موجودي مواد اوليه : خريد مواد در حساب موجودي مواد انعكاس نمي يابد بلكه بهاي تمام شدة خريد به حساب «خريد مواد اوليه» بدهكار مي شود . در انتهاي يك دورة مالي موجودي مواد ابتدايي دوره (كه رقم آن از حساب موجودي مواد بدست مي آيد) بعلاوه جمع مواد خريداري شده طي دوره (كه رقم آن از حساب خريد مواد اوليه بدست مي آيد) نشاندهندة كل مواد آمادة مصرف طي آن دوره است . طبعاً هنگاميكه بهاي تمام شدة موجودي مواد اوليه در انتهاي همان دوره از رقم مواد آمادة مصرف كم مي شود به « بهاي تمام شدة مواد مصرفي طي دوره » دست مي يابيم . و ماندة حساب موجودي مواد اوليه در انتهاي دوره هم در ترازنامه انعكاس مي يابد و هم درصورت بهاي تمام شده كالاي ساخته شده منعكس مي شود .

بهاي تمام شدة مواد مصرف شده طي دوره:
موجودي مواد در ابتداي دوره: A → از حساب موجودي مواد
(+) خريد مواد طي دوره :
خريد مواد x → از حساب خريد مواد(مانده حساب)
(+) هزينة حمل مواد y → از حساب هزينه حمل
(-) برگشت از خريد و تخفيفات مواد z → از حساب برگشت از خريدوتخفيفات
B
مواد آمادة مصرف C
(-) بهاي تمام شدة موجودي مواد انتهاي دوره D از حساب موجودي ( مواد )
مواد مصرف شده طي دوره E
2 ـ حساب موجودي كار ذر جريان ساخت ( توليد ): اندازه گيري هاي فيزيكي مثل شمارش و غيره و تعيين بهاي تمام شده مواد و دستمزد و سربار موجود در آنها بايد در انتهاي يك دورة مالي معين تعيين و به عنوان يكي از دارائيهاي شركت در ترازنامه منعكس شود و ماندة حساب كار در جريان ساخت انتهاي دوره علاوه بر ترازنامه ، درصورت بهاي تمام شدة كالاي ساخته شده نيز نشان داده مي شود .

3 ـ حساب موجودي كالاي ساخته شده
4ـ حسابهاي مرتبط با هزينه هاي عمومي كارخانه ( سربار )
5 ـ حساب كنترل هزينه هاي سربار
6 ـ حساب توليد : اين حساب كليدي كه درپايان هر دورة مالي باز وبسته مي‌شود رقم و بهاي تمام شدة كالاي توليد شده را به عنوان ماندة خود نشان مي دهد و عملاً از آن براي محاسبة بهاي تمام شدة كالاي ساخته شده استفاده مي شود . ماندة اين حساب بعداً به حساب عملكرد بسته مي شود .

گفتار 6 ـ ثبتهاي روزنامه در نظام ادواري بهاي تمام شده :
در روش ثبت ادواري موجوديها مدارك ثبت دائمي موجوديها نگاهداري نميشود بلكه تنها به ثبت خريد مواد در حسابها اكتفا مي شود و فقط در آغاز و انجام هر دوره به موجوديها رسيدگي شده و ماندة حسابها به منزلة بهاي كالاي مصرفي ظرف دوره تلقي مي شود .
نمونه اي از نحوه ثبت اقلام مختلف بهاي تمام شده : لازم به ذكر است كه اعداد ذكر شده در هر ثبت فرضي عنوان شده است .

1 ـ خريد مواد :
خريد مواد 000/160
بانك 000/160
2 ـ صدور مواد از انبار : فرض كنيد مواد مستقيم به بهاي تمام شده 000/120 ريال و مواد غير مستقيم به بهاي 000/40 ريال از انبار مواد صادر و در خط توليد بكار برده شده است اين رويداد در نظام ادواري هيچ گونه ثبتي ندارد .
3 ـ بهاي تمام شدة دستمزد :
هزينة دستمزد 000/70
دستمزد پرداختي 000/70

نكته : درصورتيكه از جمع مبلغ دستمزد 000/36 ريال دستمزد مستقيم و 000/34 ريال دستمزد غير
مستقيم باشد ثبت ديگري لازم است . دستمزد مستقيم 000/36
كنترل سربار 000/34
هزينة دستمزد ( كنترل دستمزد ) 000/70
و هنگاميكه دستمزد پرداخت شود به اين طريق ثبت مي شود .
دستمزد پرداختي 000/70
وجه نقد ـ بانك 000/70

4 ـ وقوع هزينه هاي سربار
هزينة آب و برق 000/6
بانك 000/6
كنترل سربار 000/6
هزينة آب و برق 000/6
نكته : توجه داشته باشيد كه در اين ثبت ها ابتدا حساب هزينة آب و برق و گاز بدهكار شده و سپس اين هزينه ها چون به كارخانه مربوط مي شود به حساب كنترل سربار انتقال يافته است .
5 ـ تكميل توليد كالا و انتقال كالاي ساخته شده به انبار : اين رويداد هيچ ثبتي ندارد .
6 ـ فروش كالا :
وجه نقد ـ بانك 000/300

فروش 000/300
گفتار 7 ـ ثبتهاي لازم در يك دورة مالي :
نقش هاي حساب توليد : حساب توليد درپايان هر دورة مالي نقش اساسي و كليدي دارد و عملاً واسطة ميان حسابها ي مختلف مرتبط با اقلام بهاي تمام شده و حساب سود وزيان يا عملكرد :
مثال : فرض كنيد اطلاعات زير در مورد شركت توليدي در اختيار داريد :
موجودي ابتداي دوره : مواد 100 ريال موجودي انتهاي دوره : مواد 170
كار درجريان 80 ريال كار درجريان 120

كالاي ساخته شده 300 ريال كالاي ساخته شده 210
برخي از اطلاعات طي دوره : خريد مواد اوليه 380 انواع مختلف سربار 200
برگشت از خريد مواد 10 دستمزد مستقيم 520
درآمد فروش 2150 هزينه هاي اداري 420
نكته : درمبحث قبلي نحوة ثبت حسابها توضيح داده شدو الان چگونگي بستن اين حسابها را توضيح ميدهيم .

1 ـ ثبت بستن حساب خريد مواد :
حساب توليد 380
حساب خريد مواد 380
2 ـ بستن حساب برگشت از خريد و تخفيفات مواد :
حساب برگشت از خريد 10
حساب توليد 10

3 ـ بستن حساب هزينه دستمزد :
حساب توليد 520
حساب دستمزد مستقيم 520
توجه : كه بهاي تمام شده دستمزد غيرمستقيم درطول يك دوره به يكي از حسابهاي سربار تحت همين عنوان بدهكار شده است .
4 ـ بستن حسابهاي مربوط به هزينه هاي سربار :
حساب هزينه بدهكار

حساب توليد بستانكار
حساب توليد 200
حسابهاي سربار 200
5 ـ براي صفر كردن ماندة اولية حساب :
حساب توليد 100
حساب موجودي مواد 100
6 ـ براي وارد كردن ماندة انتهاي دورة موجوديهاي مواد به اين حساب :
حساب موجودي مواد 170

حساب توليد 170
7 ـ براي حذف ماندة اول دوره از حساب :
حساب توليد 80
حساب كاردرجريان ساخت 80
8 ـ براي انتقال ماندة جديد به اين حساب :
حساب كار در جريان ساخت 120
حساب توليد 120

با انجام ثبتهاي مذكور در بندهاي مختلف حالا ماندة حساب توليد معادل بهاي تمام شده كالاي ساخته شده خواهد بود. اين رقم را نيز مي توان در صورت بهاي تمام شده كالاي ساخته شده بدست آورد و رقم نهايي اين صورت دقيقاً مساوي با ماندة حساب توليد در پايان دوره است كه با انجام ثبت زير به حساب عملكرد و سود و زيان انتقال مي يابد .
حساب خلاصه سود و زيان و عملكرد 980

حساب توليد 980
صورت بهاي تمام شده كالاي ساخته شده براي
دورة منتهي به 29/12/ xx13
توليد طي دوره
بهاي مواد مصرفي ( مستقيم و غيرمستقيم )
موجود مواد ابتداي دوره 100

(+) خريد مواد طي دوره 380
(-) برگشت از خريد 10
موجودي مواد آمادة مصرف 470/370
(-) موجودي مواد انتهاي دوره 170

دستمزد مستقيم 300 +
520 + ◄═ 1020
200
(+) ساير عوامل توليد ( سربار )
(+) كار در جريان ساخت ابتداي دوره 80
(=) جمع بهاي تمام شده كار در جريان توليد طي دوره 1100
(-) كار درجريان ساخت انتهاي دوره 120

بهاي تمام شده كالاي ساخته شده و انتقالي به انبار 980
خلاصة سود وزيان براي اين شركت
درآمد فروش 2150
بهاي تمام شدة كالاي فروش رفته
موجودي كالاي اول دوره 300

(+) توليد طي دوره 980

(=) كالاي آماده براي فروش 1280
(-) موجودي انتهاي دوره 210 1070
سود ناويژه 1080
(-) هزينه هاي اداري و . . . 420
(=) سود ناويژه 660

گفتار 8 ـ براي حذف ماندة اول دوره از حساب
حساب عملكرد ( خلاصة سود و زيان ) 300
حساب موجودي كالاي ساخته شده 300
براي انتقال ماندة جديد به حساب :
حساب موجودي كالاي ساخته شده 210

حساب عملكرد ( خلاصه سود و زيان ) 210
گفتار 9 ـ بستن حسابهاي موقت درآمد و انواع هزينه هاي غير توليدي
حساب درآمد فروش 2150
حساب عملكرد ( سود و زيان ) 2150
و انواع هزينه ها نيز :
حساب خلاصه سود و زيان 420

انواع حساب هاي هزينة عمومي 420

فصل ششم
حسابداري مواد و بهاي تمام شدة آن
گفتار 1 ـ خريد مواد :
در فرآيند خريد مواد (سفارش) معمولاً سه فرم اصلي اطلاعاتي كاربرد دارد :
1 ـ فرم درخواست خريد مواد ، 2 ـ فرم سفارش مواد ، 3 ـ فرم رسيد انبار
1 ـ فرم درخواست خريد مواد ، اين فرم يك سند مكتوب است كه معمولاً افراد درگير در خط توليد و نيازهاي آن يا مسئولين انبار شركت به كمك اين فرم نياز به تأمين مواد اوليه را به اطلاع واحد خريد و سفارشات مي رساند كه در اين فرم : 1/ شمارة سريال چاپ شده از قبل 2/ نام واحد يا فرد درخواست كنندة مواد 3/ مقدار درخواست مواد 4/ مشخصات كالاي مورد سفارش .

2 ـ در فرم سفارش مواد : 1/ نام و آدرس شركت 2/ شمارة سريال از قبل چاپ شده 3/نام فروشنده 4/ تاريخ سفارش و مهلت ارسال كالا 5/ شرايط حمل و شرايط پرداخت بهاي مواد 6/ شرح مقدار مواد و بهاي آن . لازم به ذكر است كه اين فرم ها در چند نسخه تشكيل مي شود .
3 ـ در فرم رسيد انبار : 1/شمارة مسلسل 2/ نام فروشنده 3/ تاريخ دريافت مواد 4/ شمارة درخواست خريد 5/ شمارة وسيلة نقليه 6/ نام و امضاي تحويل گيرنده .

گفتار 2 ـ نحوة ثبت خريد مواد در دفاتر :
در نظام ادواري موجودي كالا : خريد مواد ـ ( بدهكار )
بستانكاران ( يا وجه نقد ) ـ ( بستانكار )
درنظام دائمي موجودي كالا : موجودي مواد ـ ( بدهكار )
بستانكاران ( يا وجه نقد ) ـ ( بستانكار )
گفتار 3 ـ مشخصات كارت كالا در انبار :
1/نام وشرح ماده 2/شماره يا كد شناسايي آن 3/حد سفارش مواد 4/مقدار سفارش مجدد 5/مقادير وارد به انبار 6/موجودي كالا در هر زمان
گفتار 4 ـ روشهاي تعيين بهاي تمام شدة مواد :
1ـ روش شناسايي ويژه : يعني بهاي تمام شدة معين تك تك واحدهاي آن كه از انبار صادر شده يا در انبار موجود است چون ما كاري با اين بحث نداريم بنابراين از توضيح زياد در اين مورد پرهيز مي كنيم. ولي لازم به ذكر است كه مؤسساتي كه با طيف وسيعي از انواع اقلام مواد اوليه سروكار دارند بايد از روشهاي ديگري كه امكان دستيابي به اطلاعات بهاي تمام شده از طريق آنها ساده تر است استفاده كنند . روش ميانگين بهاي تمام شده يكي از اين روشهاست .

2 ـ روش ميانگين بهاي تمام شده : 1/ روش ميانگين ساده ( حسابي ) 2/ روش ميانگين موزون دراينجا فقط به توضيح روش ميانگين موزون اكتفا مي كنيم :
در بسياري از صنايع ، روشهاي توضيح داده شده نميتواند روشهاي مناسبي براي تقسيم هزينه ها باشد به همين علت ،اغلب اوقات ضرائبي با توجه به عواملي از قبيل پيچيدگي ساخت ،زمان صرف شده در توليد محصول ،تنوع در نوع كار انجام شده ،مقدار مواد مصرف شده و غيره براي هر محصول درنظر گرفته ميشود ،بمنظور تقسيم جمع هزينه ها به هريك از محصولات ، لازم است ضرائب تعيين شده در هريك از كالاي ضرب شده ضرب شود .

مثال : واحد ريال
سهم محصول الف با توليدي به ميزان 000/20 000/000/4
سهم محصول ب با توليدي به ميزان 000/15 000/000/3
سهم محصول ج با توليدي به ميزان 000/10 000/000/2
سهم محصول د با توليدي به ميزان 000/15 000/000/3

با استفاده از اين ارقام ضرائب درنظر گرفته شده براي چهار محصول عبارتند از :
محصول الف 3 ، محصول ب 12 ، محصول ج 5/13 ، محصول د 15
نتيجه در جدول زير نمايش داده شده است .
محصول واحد × ضريب = مقدارباتوجه به ضريب هزينه هرواحد جمع هزينه هاي توليدي
الف 000/20 3 000/60 20 000/200/1 ريال
ب 000/15 5/12 000/180 20 000/600/3
ج 000/10 5/13 000/135 20 000/700/2
د 000/15 15 000/225 20 000/500/4
000/600 000/000/12

هزينة هر واحد (20) ريال از طريق تقسيم جمع هزينه هاي توليدي به جمع مقدار واحدها با توجه به ضرايب ( 000/600 ÷ 000/200/1 ) محاسبه شده است .
2 ـ روش اولين صادره از اولين وارده (fifo )
در جريان قيمت گذاري برمبناي fifo فرض مي شود كه مواد به همان ترتيبي كه وارد انبار شده است از انبار خارج مي شود و بعبارت ديگر مواد صادر در مرحله اول از اولين محموله رسيد انبار بعمل مي آيد تا مواد مزبور تمام شود و سپس مواد صادر در محل دومين محموله بعمل مي آيد و مي توان به اين قانون دست يافت كه مواد به همان ترتيبي كه وارد انبار مي شوند به همان ترتيب از انبار خارج مي شوند .

مثال : خريد بهاي تمام شده مواد مصرف مواد بهاي تمام شده مانده
آماده مصرف موادمصرفي
تاريخ مقدار / بهاي هرواحد مقدار / بهاي هرواحد مقدار/ بهاي هرواحد جمع
1/1 000/20 20 1000 000/20
5/1 50 1100 000/55 20 1000 000/75
50 1100
6/1 20 1000 000/31 40 1100 000/44
10 1100
9/1 40 1200 000/48 40 1100 000/92
40 1200
15/1 20 1300 000/26 40 1100 000/118
40 1200
20 1300
جمع 000/149 000/31 موجودي انتهاي دوره000/118
3ـ روش اولين صادره از آخرين وارده ( lifo )

در اين روش قيمت گذاري براساس اولين صادره از آخرين وارده فرض مي شود كه اولين مواد صادره از محل جديدترين خريدها بعمل مي آيد تا مواد مزبور تمام شود و سپس مواد صادره از محل محموله ماقبل آخري بعمل مي آيد و بايد توجه داشت كه ترتيب جريان قيمت گذاري مواد لزوماً با ترتيب جريان عيني مواد منطبق نيست يعني مثلاً استعمال روش قيمت گذاري بر مبناي اولين صادره از اولين وارده مستلزم اين نيست كه اولين قسمت مواد صادره از انبار حتماً از محل اولين محموله مواد وارد به انبار صورت گيرد ( بلكه منظور اين است كه صرفنظر از ترتيب واقعي جريان مواد قديم ترين هزينه هاي مواد در اولين فرصت به بهاي تمام شده توليد منظور شود) . اكنون به مثال زير توجه كنيد .