مقاله حسابداری مدیریت و حسابرسی عملکرد

بخشی از مقاله

خلاصه

حسابداري مدیریت را نمیتوان مجموعهاي از قواعد ثابت تلقی کرد. زیرا سعی میکند تا به افراد درونسازمان - هیئت مدیره، مدیران و دیگر افراد - در زمینه اخذ تصمیمگیريها یاري کرده و راهنمایی معتمد براي نمایانسازي سیاستها و نقشههاي آتی سازمان باشد. حسابداري مدیریت، شامل طراحی و استفاده از حسابداري در داخل سازمان است. حسابداري مدیریت را نمیتوان مجموعهاي از قواعد ثابت بهحساب آورد بلکه روشهاي حسابداري مدیریت بهمنظور دستیابی به هدفهاي سازمان از طریق بهبود تصمیمگیري توسط مدیران و کارکنان آن است. امروزه حسابرسی عملکرد یک حرفه مستقل است که نقش مهمی در مدیریت سازمانها و خطمشی دولتها بازي میکند. حیطه کارکرد حسابرسی عملکرد و نقش آن سالبهسال تغییر یافته و توسعه پیدا کرده است با ادامه برنامههاي دولت و رشد طبیعی آن، حسابرسی بخش عمومی متحول شده و حوزه خود را فراتر از حسابرسی مالی یا رعایت قرار داده و به حسابرسی عملکرد جهت حمایت از سیاستگذاران در نقش نظارتی آنها، گسترش یافته است.

کلمات کلیدي: حسابداري مدیریت ، حسابرسی عملکرد ، کارایی، اثر بخشی ، صرفه اقتصادي.

1.مقدمه

موسسات و سازمانهایی که در یک جامعه، اجراي فعالیتهاي اقتصادي و اجتماعی را بر عهده دارند، از لحاظ هدف، نوع مالکیت، شکل حقوقی و نوع فعالیت تفاوتهاي زیادي با هم دارند اما جنبه مشترك در همه موسسات آن است که براي رسیدن به اهداف خود باید به نحوي صحیح اداره شوند.موسسات و سازمانهایی که در یک جامعه، اجراي فعالیتهاي اقتصادي و اجتماعی را بر عهده دارند، از لحاظ هدف، نوع مالکیت، شکل حقوقی و نوع فعالیت تفاوتهاي زیادي با هم دارند اما جنبه مشترك در همه موسسات آن است که براي رسیدن به اهداف خود باید به نحوي صحیح اداره شوند. حسابرسی عملکرد با همان مفاهیم مدیریت عملکرد و اصول برنامهریزي، نظارت ارزیابی چگونگی استفاده از منابع عمومی براي دستیابی به هدفها، که به وسیله مدیران برنامهها بهکار میرود، سروکار دارد.

مفاهیمی از قبیل ورودیها، پردازشها، خروجیها، نتایج و آثار و نیز همبستگی آنها با هدفهاي کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادي، ابزار مشترك براي مدیران عمومی و حسابرسان عملکرد هستند. حسابرسی عملکرد را بهعنوان ارزیابی نظاممند و هدفمند فعالیتها یا فرایندهاي یک برنامه یا یک فعالیت براي تعیین کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادي فعالیتها، تعریف کردهاند. این تعریف در کنار توصیههایی براي بهبود کار مدیران، وزیران و قانونگذاران، کسانی را که مسئول اجراي توصیهها یا اطمینان یافتن از حسابدهی براي فعالیت صحیح هستند نیز شامل میشود. لذا حسابرسی عملکرد ابزاري مهم است که شرایط را براي بهبود حسابدهی مهیا کرده و به ایجاد نظام حاکمیتی پاسخگو در قبال منابع عمومی کمک میکند.

2.حسابداري مدیریت

حسابداري مدیریت، شامل طراحی و استفاده از حسابداري در داخل سازمان است. حسابداري مدیریت را نمیتوان مجموعهاي از قواعد ثابت بهحساب آورد بلکه روشهاي حسابداري مدیریت بهمنظور دستیابی به هدفهاي سازمان از طریق بهبود تصمیمگیري توسط مدیران و کارکنان آن است. حسابداري مدیریت، هم اطلاعات واقعی و هم اطلاعات براوردي را براي کمک به مدیران در عملیات روزانه و برنامهریزي عملیات آتی، بهکار میگیردو با مسائل خاصی که مدیران واحد تجاري در سطوح مختلف با آن روبهرو هستند، سروکار دارد. بهطور کلی میتوان گفت که حسابداري مدیریت، نوعی سیستم اندازهگیري و گردآوري اطلاعات مالی و عملیاتی است که فعالیت مدیریتی و رفتارهاي انگیزشی را هدایت کرده و ارزشهاي فرهنگی موردنیاز براي رسیدن به اهداف استراتژیک سازمان را ایجاد و حمایت میکند.در حسابداري مدیریت اطلاعات مالی و سایر اطلاعات به منظور کمک به مدیران در جهت دستیابی به هدفهاي سازمان اندازه و گزارش می شود . بنابراین حسابداري مدیریت اهداف زیر را دنبال می کند:

-1 تدوین استراتژي کلی و برنامه هاي بلند مدت . این هدف شامل تولید محصول جدید و سرمایه گذاري در داراییهاي ثابت مشهود و نامشهود می شودواغلب به گزارشهاي خاص نیاز دارد .

-2 تصمیم گیري براي تخصیص منابع از قبیل تأکید بر مشتري و محصول و قیمت گذاري .

-3 برنامه ریزي و کنترل فعالیتهاي عملیاتی . این کار مستلزم گزارش درآمدها ، هزینه ها ، داراییها و بدهیهاي بخش هاي سازمان ، واحدهاي تولیدي و سایر حوزه هاي مسئولیت است .

-4 سنجش عملکرد و ارزیابی کارکنان . این کار شامل مقایسه نتیجه هاي واقعی با برنامه هاست و می تواند بر اساس معیارهاي مالی یا غیر مالی انجام گیرد.

فرایندهاي کلیدي حسابداري مدیریت عبارتند از:

تحلیل: پیچیدگیهاي بهوجود آمده از اطلاعات گذشته، حال و برنامههاي آتی، ناشی از محیط داخلی شرکت و خارج از آن است. نقش حسابداري مدیریت، طرح مکانیزمهایی براي اخذ اطلاعات مالی با یک روش موثر هزینه - هزینه-فایده - و سپس ارائه اطلاعات در زمانی مناسب به مدیریت است. تصمیمگیري: حسابداري مدیریت، در واقع نقش مهمی در فراهمآوري اطلاعاتی موثر براي تصمیمگیري مدیران در خصوص حل مشکلات موجود ارائه میدهد.

برنامهریزي: یکی از وظایف کلیدي و عمده حسابداري مدیریت، تمرکز بر وقایع آتی است. در بسیاري از شرکتها، اطلاعات تاریخی میتواند براي ارزیابی تغییرات عملیات اصلی و راهنمایی براي عملیات استراتژیک باشد. حسابداري مدیریت، نقشی مهم در فراهمسازي زمینه برنامهریزي تامین فعالیتهاي جزئی در اهداف کمی دارد.

کنترل: گرچه حسابداري مدیریت بهطور عادي کنترلی بروز بر عملیات سازمان ندارد، اما میتواند نقش مهمی در تعیین و اصلاح مکانیزمها براي بازنگري و کنترل فعالیت سازمان فراهم سازد. حسابداري مدیریت بهوسیله مقایسه اهداف فعالیتهاي برنامهریزي شده با واقعی - آنچه اتفاق افتاده - میتواند اختلافات را شناسایی، تعهدات بعدي را رسیدگی و سپس پیشنهادات عملی و راهگشا به مدیریت ارائه دهد.

سیستم حسابداري مدیریت، میتواند در موارد زیر به مدیران کمک کند:

-1 درك روابط علت و معلولی: حسابداري مدیریت میتواند به مدیریت در این زمینه که چه چیزي باعث و علت هزینه شده است و یا چرا ظرفیت خالی یا غیرقابل استفاده براي تولید وجود دارد، کمک کند.

-2 تشخیص فعالیتهایی که ارزشافزوده ایجاد نمیکنند یا کارایی ندارند: حسابداري مدیریت با تشخیص فعالیتها یا وظایف ناهماهنگ یا تکراري که به نیازهاي مشتري مرتبط نیست، به طراحی مجدد فرایندهاي کاري کمک میکند.

-3 درك ارتباط بین اجزاي مختلف یک زنجیره ارزش: اطلاعات حسابداري مدیریت میتواند تاثیر فعالیتهاي واسطه یا تامینکننده را بر آنچه در نهایت مشتري براي یک محصول میپردازد، نشان دهد.

-4 تشخیص گلوگاههاي فرایند در داخل یا خارج شرکت: حسابداري مدیریت میتواند نشان دهد چه اجزایی از فرایند کاري - ماشین یا انسان - محدودکننده کارایی سیستم بوده و باعث نارضایتی مشتري میشود.
-5 شفاف کردن مسائل و تغییر درك افراد .

-6 ایجاد انگیزه در مدیران و کارکنان: اندازهگیري اجزا باعث مشخص شدن رفتارهاي مطلوب میشود.

-7 تغییر گرایش و جهتها: معیارها که بهطور حتم از نوع ارزشیابی هستند، باعث تغییر سطوح گرایشها و تلاشها میشود. مثلا، استاندارد زمانی براي اجراي یک فعالیت، هدفی را مشخص میکند که انتظار میرود کارکنان، با تلاش معقول به آن دست پیدا کنند. در صورت موفقیت، آنها سطح تلاش خود را بازنگري میکنند و در نتیجه، دفعه بعد عملکرد بهتري خواهند داشت.

-8 تغییر نسبتها: افراد تمایل دارند که موفقیت را به فعالیت خود نسبت دهند، اما شکستها را به عوامل محیطی مربوط کنند. تحقیقات نشان داده که این نسبت دادن، میتواند با ملاكهاي حسابداري مدیریت تغییر کند و در نهایت رفتارها را نیز تغییر دهد.

3. حسابرسی عملکرد

امروزه حسابرسی عملکرد یک حرفه مستقل است که نقش مهمی در مدیریت سازمانها و خطمشی دولتها بازي میکند. حیطه کارکرد حسابرسی عملکرد و نقش آن سالبهسال تغییر یافته و توسعه پیدا کرده است. حسابرسی عملکرد تعریفهاي متعددي دارد که عبارتند از ارزیابی میزان رعایت هدفها، سیاستها، روشهاي سازمان و یا قوانین و مقررات مربوط؛ ارزیابی اثربخشی سیستمهاي برنامهریزي و کنترل مدیریت؛ ارزیابی کیفیت گزارشهاي مدیریت از نظر درخور اعتماد و مربوط بودن. هدف از حسابرسی عملکرد، ارزیابی عملکرد واحدهاي حسابرسی شده و مدیریت آن در قالب کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادي و نیز ارائه توصیههایی در مورد نحوه بهبود عملکرد سازمان است.

حسابرسی عملکرد با همان مفاهیم مدیریت عملکرد و اصول برنامهریزي، نظارت ارزیابی چگونگی استفاده از منابع عمومی براي دستیابی به هدفها، که به وسیله مدیران برنامهها بهکار میرود، سروکار دارد. مفاهیمی از قبیل ورودیها، پردازشها، خروجیها، نتایج و آثار و نیز همبستگی آنها با هدفهاي کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادي، ابزار مشترك براي مدیران عمومی و حسابرسان عملکرد هستند. امروزه، ارزیابی کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادي باید بخشی از فرایند عادي مدیریت هر واحد تجاري در بخش عمومی و خصوصی باشد و مدیران، بررسی عملکردها را بهعنوان یکی از مسئولیتهاي خود براي کنترل فعالیتها تلقی کنند و ارزیابی مستقل عملکرد مدیران از طریق واحد حسابرسی داخلی یا حسابرسان عملکرد صورت گیرد.

4.رویکرد حسابرسی عملکرد

حسابرسی عملکرد میتواند دو رویکرد عملکرد مستقیم و رویکرد سیستمهاي کنترل حسابرسی را تلفیق کند. این تلفیق به میزان تاکید بر هر یک از رویکردها در شرایط خاص بستگی دارد.رویکرد عملکرد مستقیم، بهطور مستقیم بر عملکرد بهدست آمده و بر ورودیها- خروجیها، نتایج و آثار تاکید دارد. این فرضیه بیان میکند که اگر عملکرد رضایتبخش باشد، خطر وجود مشکلات جدي در طراحی یا اجراي فعالیت یا سیستمهاي کنترل کمتر است. در این حالت، حسابرسان بهعنوان مثال به ارزیابی این مطلب میپردازند که آیا خطمشیهاي پذیرفتهشده بهخوبی اجرا شدهاند و آیا به هدفهاي مورد نظر رسیدهاند و اینکه آیا نتایج مالی و اقتصادي تصمیمهایی که در ارتباط با خطمشی گرفته شده، نامطلوب است. ارزیابی عملکرد بهطور مستقیم در مواردي میتواند مناسب باشد که معیار مناسبی براي سنجش کمیت، کیفیت و هزینه ورودیها، خروجیها، نتایج و آثار وجود داشته باشد.

وقتی عملکرد بهدست آمده رضایتبخش نباشد، فعالیت و سیستمهاي کنترل تا جایی که لازم است ارزیابی میشوند تا دلایل مرتبط مشخص شود.رویکرد حسابرسی سیستمهاي کنترل بدان جهت طراحی شده است که معلوم کند آیا واحدهاي حسابرسی شده، سیستمهاي مدیریتی و نظارتی را طراحی و اجرا کردهاند تا کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادي را با توجه به محدودیتهاي معلوم، حداکثر کنند. کار حسابرسی مستلزم تجزیهوتحلیل، بررسی و آزمون مولفههاي کلیدي اینگونه سیستمهاست. ارزیابی، اغلب به این مسئله مربوط میشود که آیا معیارهاي انتخابی با هدفهاي مربوط به خطمشی سازگار است و آیا مورد اخیر در قالب برنامههاي عملیاتی حاوي هدفهاي عملیاتی تبدیل شده است؛ هدفهایی که دستیابی به آنها در نهایت سنجیده میشوند.

این رویکرد نیز به این موضوع میپردازد که آیا سیستمهاي مستقر شده، اطلاعات مربوط، اتکاپذیر و بهموقع در زمینه توسعه منابع مالی و انسانی و سایر منابع - دادهها - ، اجراي فعالیتها - فرایندها - و عرضه خروجیها، تولید میکنند؛ که باید با اهداف عملیاتی از طریق شاخصهاي عملکرد مقایسه شوند. این رویکرد به بررسی این نکته میپردازد که به هنگام بروز نارساییها آیا اقدامات بهموقع و مناسب براي اصلاح برنامه عملیاتی، توسعه منابع و یا اجراي فعالیتها انجام میشود. این رویکرد اغلب مستلزم آزمون سیستم ارزیابی و اطلاعات است تا کیفیت آنها ارزیابی شود و وقتی رضایتبخش و مربوط به هدفهاي حسابرسی بود از یافتهها، نتایج و بازخوردهاي ارزیابی بهعنوان شواهد حسابرسی استفاده شود.

5. توسعه حسابرسی عملکرد در عمل

این مقاله و بسیاري از مطالعات دیگر بیان میکند که حسابرسی عملکرد یک ابزار مدیریتی پیشرفته است که به مرور زمان پیچیدهتر میشود تا در کنار نیازهاي جوامع مختلف، سطح خدمات دولتی را از کارهاي عمومی و امنیت عمومی به توسعه اقتصادي سوق دهد. عنوانهاي حسابرسی نشانگر