بخشی از مقاله
هزینه یابی كیفیت
امروزه قیمت و كیفیت از مهمترین مزیتهای رقابتی در صنایع به شمار ميیند. از ین رو بررسی رابطه بین ین دو مزیت رقابتی در سالهای اخیر به ویژه در صنایع پیشرو و كشورهای صنعتی بسیار مورد بحث بوده است. ین كه بدی كیفیت چه تاثیری بر قیمت محصولات و متعاقباً درآمد شركت خواهد داشت و نیز برای رسیدن به كیفیت مطلوب بید چقدرهزینه كنیم، بحث هزینه یابی كیفیت را جیگهای ویژه بخشیده است.
هزینه یابی كیفیت از مباحث جدید مدیریتی است كه ميتواند وضعیت و عملكرد شركت را از ابعاد مختلف مانند حسابداری بهای تمام شده (حسابداری صنعتی)، كنترل كیفیت، تعمیرات و نگهداری، زنجیره تامین، مدیریت تولید، انبارها، یمنی و بهداشت، آموزش و بهسازی و موارد دیگر نشان دهد و با تهایه ترازنامه كیفیت در شركت و مقیسه روند هزینه های كیفیت ميتوان هزینه كیفیت در شركت را كنترل و بهبود بخشید.
تاكید و كار بر روی مفهایم هزینه یابی كیفیت در طول زمان، نكات مهم و ارزشمندی را مشخص كرده است كه از اهمیت بالیی برخوردارند. برخی از ین نكات عبارتند از:
- هزینه های كیفیت در گزارشهای حسابداری به طور كامل ثبت نمي شوند و اغلب هزینه های واقعی كیفیت بسیار بیشتر از موارد گزارش شده هستند.
- هزینه های كیفیت نبید تنها در مورد فعالیتهای عملیاتی و تولیدی درنظر گرفته شوند بلكه فعالیتهای خدماتی و پشتیبانی نیز تاثیر عمده ای در افزیش یا كاهش هزینه های كیفیت دارند، بنابرین بید هزینه های مربوط نیز در هزینه های كیفیت مورد سنجش و ارزیابی قرار گیرند.
- كاهش هزینه های كیفیت در چارچوب برنامه های استراتژیك سازمانها قرار دارد.
1- هزینه های كیفیت كدامند؟
سه دیدگاه اصلی در مورد تعریف هزینه های كیفیت وجود دارد كه عبارتند ازهزینه های رسیدن به كیفیت مطلوب از طریق طراحی و سازماندهای
هزینه های عملیاتی واحد كنترل كیفیت (تجهایزات، حقوق و دستمزد و…)
هزینه هایی كه از كیفیت پیین و نامطلوب محصول ناشی ميشود (شامل ضیعات، افت قیمت محصول و...).
در ین پژوهش، هزینه كیفیت برابر با مجموع هزینه های سه گروه پیشگفته در نظر گرفته شده و تلاش بر ین است سیستم هزینهی جامعی طراحی شود كه تمامی دیدگاههای هزینهی یادشده را در برگیرد.
گام برداشتن در جهت بهبود كیفیت، به تعریف پروژههای بهبود كیفی و همزمان با آن توسعه سیستم حسابداری نیاز دارد؛ به طوری كه بتوان اطلاعات مورد نیاز به منظور بررسی عملكرد پروژههای بهبود كیفیت را به دست آورد. بنابرین یك گام اساسی در كاهش هزینه ها، اصلاح و توسعه سیستم حسابداری است؛ به گونه ی كه بتوان هزینه های كیفیت را محاسبه كرد و ضمن ارائه گزارشهای مناسب، به اندازهگیری اثربخشی فعالیتها و پروژههای كاهش هزینه پرداخت و راهكارهای عملی بری كنترل و بهبود هزینه های كیفیت و به تبع آن، عملیات تضمین و كنترل كیفیت ارائه كرد.
به منظور اصلاح و توسعه سیستم حسابداری بید هزینه های كیفیت را طبقهبندی كرد و به هر یك از گروههای هزینهی، كد هزینه تخصیــص داد.
به منظور اندازهگیری هزینه های كیفیت لازم است ابتدا اجزی هزینه های كیفیت شناسیی و طبقهبندی شده، سپس كلیه هزینه های مرتبط با كیفیت بر اساس آمار دادههای هزینهی موجود یا طرح مدون جمعآوری اطلاعات، مشخص و در قالب طبقهبندی شده دسته بندی شوند. تنها در ین صورت است كه ميتوان راهكارهای مناسبی بری حذف هزینه های عمده كیفیت ارائه و اجرا كرد.
2- طبقه بندی كارشناسان، هزینه های كیفیت را در چهار گروه اصلی قرار ميدهند. این گروه بندی در مقایسه با سایر گروهبنديهای رایج، از پذیرش و مقبولیت بیشتری برخوردار است. این چهارگروه عبارتند از: الف - هزینه های شكست درونی (درون سازمانی) ب – هزینه های شكست برونی ج – هزینه های ارزیابی كیفیت د – هزینه های طرح ریزی، پشتیبانی و پیگیری كیفیت هر یك از این گروههای اصلی نیز زیر مجموعه هایی دارند.
الف : هزینه های شكست درونی (درون سازمانی) این هزینه ها شامل ایرادهایی است كه در مراحل مختلف پیش از تحویل محصول به مشتری بروز ميكنند و سازمان به روشهای مختلف از قبیل بازرسی و آزمایش توسط كاركنان واحد كنترل كیفیت خود یا بازرسان خارجی به این عیوب پی ميبرد و به حذف آنها اقدام ميكند. زیر گروههای تشكیل دهنده این گروه عبارتند از: 1ـ هزینه های دورریز یا اسقاطی : محصولات و اقلامی كه به علت عدم انطباق با مشخصههای مهندسی تعریف شده، قابلیت ارائه به مشتریان و یا استفاده در كاربردهای
دیگر را نداشته باشند، به عنوان دورریز یا اسقاط درنظرگرفته ميشوند. مانند تغییر شكل ورقهای فولادی به علت بالا بودن دمای كوره های لعاب . 2ـ هزینه های تعمیر و دوباره كاری محصولات تولیدی شركت: محصولاتی كه در داخل شركت ساخته ميشوند و به دلیل مطابقت نداشتن با مشخصه های مورد نیاز، قابل استفاده نیستند، در برخی موارد با تكرار برخی فعالیتهای اصلاحی یا انجام فعالیتهای تعمیراتی قابل استفاده ميشوند كه هزینه این گونه فعالیتها باید از فعالیتهای تولیدی تفكیك و در سرفصل هزینه های كیفیت منظور شود. اصلاح
سوختگی رنگ بدنه خودروها، رگلاژ كردن درهای خودرو و … مثالهای این نوع هزینه ها هستند. 3ـ هزینه های تحلیل شكست: هزینه های مربوط به بررسی و تحلیل كارشناسی علل بروز ایراد در محصول و چاره اندیشی در خصوص راه حلهای رفع و جلوگیری از تكرار آنها در این زیر گروه قرار ميگیرند. كلیه هزینه های مربوط به گروه های مهندسی، R&D و مشاوران و جلسات متعددی كه با حضور مدیران و كارشناسان ارشد به منظور رفع علت وقوع ضایعات تشكیل ميشود، در این گروه از هزینه ها جای ميگیرند. 4ـ تعمیر واصلاح اقلام معیوب دریافتی:
شامل هزینه های مربوط به آماده سازی اقلام دریافتی از تامینكنندگان مواد مورد استفاده كه به علت عدم رعایت مشخصههای درخواستی از طرف تامینكننده، به شكل فعلی قابلیت به كارگیری و استفاده را ندارند و باید تعمیر یا اصلاح شوند. (قطعات دریافتی از شركتهای طراحی ومهندسی و یا دیگر ساپلایرها). 5ـ هزینه های ناشی از نگهداری نامناسب مواد اولیه : هزینه های ناشی از مناسب نبودن نحوه انبارش كه به صدمه دیدن اقلام مصرفی منجر فاسد شدنãميشود، در این گروه قرار ميگیرند. مثالهایی از این دست عبارتند از : فاسد شدن رنگ و مواد شیمیایی به دلیل گرمای محل نگهداریãلاستیك در زیر نور آفتاب افت كیفی روغنها به دلیل نفوذã زنگ زدگی فولاد در مجاورت رطوبت و یا ریزش باران ã از بین رفتن محصولات
كشاورزی در كارخانه های موادãآب و یا اتمام تاریخ مصرف غذایی كلیه مواردی كه شرایط محیطی و جوی بر كیفیت آنها تاثیر ميگذارد، در این سرفصل گنجانده ميشود. 6ـ هزینه های آزمایش مجدد اقلام اصلاح شده : در صورتی كه محصولی تعمیر و اصلاح شود یا دوباره كاری روی آن صورت گیرد، نیازمند بازرسی و آزمایش به منظور كسب اطمینان از قرار گرفتن در حدود تلرانس قابل قبول است. هزینه های آزمایشهای مربوط باید از بازرسی و آزمایشهایی كه در شرایط عادی تولید انجام ميشوند، تفكیك و به طور جداگانه محاسبه شود، مانند رنگ بدنه خودروهایی كه پس از پولیش كردن دوباره تست ميشوند. 7ـ هزینه درجه بندی كیفیت محصولات زیر سطح قابل قبول : هزینه ناشی از فروش محصولات با قیمتی پایینتر، به دلیل مطابقت نداشتن مشخصه های آنها با محصولات استاندارد در این زیرگروه قرار ميگیرد. اگر به هر دلیل محصولات تولید شده در سطوح كیفیت درجه دو یا پایینتر ارزیابی شوند، با قیمت كمتر به فروش خواهند رسید كه این كاهش درآمد را نیز ميتوان به عنوان هزینه های كیفیت محاسبه كرد.
ب - هزینه های شكست برونی (برون سازمانی) این گروه، هزینه هایی را دربرميگیرد كه پس از دریافت محصول توسط مشتری ایجاد ميشوند و تا پیش از به كارگیری محصول توسط مشتری، مشخص و كشف نشدهاند. عناصر این گروه از هزینه ها عبارتند از: 1ـ هزینه های ضمانت: این زیرگروه دربرگیرنده هزینه های گارانتی شامل هزینه های تعویض، تعمیر ویا جایگزینی محصولات، حمل ونقل و نصب مجدد است. 2ـ هزینه های برگشت محصول توسط مشتری و شكایات مشتریان: هزینه های فعالیتهایی كه برای پاسخگویی به مشتریان شاكی و جلب رضایت آنها از سوی شركت تقبل ميشود، شامل هزینه های تماسهاس تلفنی، نفر ـ ساعت مورد نیاز برای تكمیل فرمهای نظرخواهی از مشتریان و پروژه های صدای مشتری و
در بعضی موارد پرداخت خسارت به مشتریان. 3ـ هزینه های اصلاح محصولات دردست مشتریان: هزینه های تعویض، تعمیر یا جایگزینی محصولات معيوبی كه شركت برای رفع ایرادهایشان به تعویض و اصلاح اقدام ميكند . در سالهای اخیر بسیاری از كارخانه های خودروساز نقص فنی موجود در خودروهای فروخته شده خود را به اطلاع خریداران محصول مورد نظر ميرسانند و به تعویض و اصلاح نقص فنی به صورت رایگان اقدام ميكنند. چنین عملیاتی هزینه های نیروی انسانی، قطعات جایگزین و … را در بر خواهد داشت.
ج - هزینه های ارزیابی این هزینه ها برای تعیین مطابقت یا عدم مطابقت مشخصه های محصول با ویژگيهای كیفی مورد نظر صرف ميشوند. برخی از زیر گروه های این گروه عبارتند از:
1ـ هزینه های ارزیابی پیمانكاران فرعی : پیمانكاران فرعی تامین كنندگان مواد و قطعات، خدمات و محصولات مورد استفاده شركت باید پیش از خرید مورد ارزیابی قرار گیرند و از توانایی و قابلیت آنها در برآورده كردن نیازهای شركت اطمینان حاصل شود. همچنین هنگام ارائه محصول موردنظر و در حین مصرف نیز باید هزینه های بررسی كارشناسی شركت عرضه كننده و سیستمهای آن، جمع آوری اطلاعات بازخورد مجموعه های مصرفی و تحلیل آنها در این زیر گروه محاسبه شود.
2ـ هزینه بازرسی و آزمایش وروديها : این زیرگروه شامل هزینه های مربوط به بازرسی و آزمایش مواد اولیه خریداری شده در هنگام ورود به شركت، اعزام كارشناس به محل تامین كنندگان كالاها و مواد یا استفاده از خدمات بازرسی شركتهای شخص ثالث بازرسی كننده در محل تامین كنندگان كالاست. كلیه هزینه های نیروی كار، تجهیزات، مواد مصرف شده برای آزمایش و تستهای مخرب به منظوركنترل اقلام ورودی به شركت در این گروه دسته بندی ميشود.
3ـ بازرسی و آزمایش حین فرایند : شامل هزینه فعالیتهای بازرسی و آزمایش مجموعه ها و قطعات حین فرایند برای كسب اطمینان از صحت و دقت فرایندهای انجام شده بر روی آنهاست. این هزینه ها شامل هزینه نیروی كار كنترل كیفیت، تجهیزات و مواد مورد نیاز برای آزمایش و همچنین هزینه های خدمات مشاورهای برای بازرسی و آزمایش اقلام حین تولید ميشود.
4ـ بازرسی و آزمایش محصول نهایی : هزینه بازرسی و آزمایش كه بر روی محصول نهایی و به منظور تعیین پذیرش یا عدم پذیرش كالای نهایی تولید شده و مشخص كردن قابلیت ارائه محصول به مشتری انجام ميشود، شامل هزینه های نیروی كار، تجهیزات و مواد است. در صورتی كه كالای آماده شده برای ارسال به مشـتری، بیش از حد قابل قبول اقلام معیوب داشته باشد باید مورد بازرسی صد در صد قرار گیرد و اقلام معیـوب آن تا رسیدن به حد قابل قبول جداسازی شود. هزینه این بازرسی اضافه باید مشخص و در حسابها تفكیك شود. هزینه های بازرسی محصول نهایی به ندرت صفر ميشوند زیرا به منظور جلوگیری از هزینه های بیشتر باید كه محصولات نهایی مورد بازرسی قرار گیرند اما افزایش میزان اشكالات باعث ميشود عمق بازرسيها بیشتر شود و هزینه های بازرسی محصول روند صعودی پیدا كند.
5ـ هزینه های ایجاد و ممیزی سیستمهای كیفیت : شامل هزینه های فعالیتهای ممیزی در مورد محصول كه به منظور كسب اطمینان از صحت بازرسی و آزمونها و كنترل انجام صحیح فرایند و مطابقت و یا ردیابی مشخصه های محصول توسط بازرسان داخلی شركت یا بازرسان خارجی انجام ميشود. این ممیزي ها ميتواند در مورد محصولات ورودی، نیمه ساخته یا محصول نهایی صورت گیرد. (ممیزی ISO، اندازه گیری شاخص های NPMS، ممیزی EFQM و ممیزی دیگرسیستمهای كیفیت)
6ـ هزینه های كنترل تجهیزات بازرسی و اندازه گیری: این گروه از هزینه ها شامل هزینه های مربوط به كنترل تجهیزات بازرسی و اندازهگیری و حفظ آنها در شرایط مطلوب است؛ به گونه ای كه بتوان به مقادیر اندازه گیری شده توسط این دستگاهها اعتماد كرد. عمده این هزینه ها دربرگیرنده تدارك تجهیزات مناسب و كالیبراسیون آنهاست.
7ـ بررسی كیفیت موجودی انبارها : در صورتی كه اقلام سالم خریداری شده مدت زمان طولانی و یا در شرایط نامناسب در انبارها نگهداری شوند، ممكن است كیفیت مواد افت كند؛ بنابراین موجودی انبارها در دورههای مختلف احتمالاً مورد ارزیابی قرار ميگیرد. در حقیقت هزینه های مربوط به بررسی كیفیت موجوديهایی كه در انبار شركت نگهداری ميشوند، به منظور كسب اطمینان از حفظ كیفیت مورد نیاز برای استفاده از آنها در تولید محصولات یا انجام بازرسی و آزمونهاست. هزینه انبارگردانی برای حسابرسی شركت نباید در این سرفصل لحاظ شود.
د - هزینه های طرح ریزی، پشتیبانی و پیگیری كیفیت شامل هزینه فعالیتهایی كه برای جلوگیری از بروز ایرادها وخرابيها در محصولات صرف ميشوند. صرف این هزینه ها باعث كاهش خرابی و ایراد در محصول تولیدی در مراحل مختلف ـ از ورود محصولات به شركت تا تحویل محصول نهایی ـ ميشود. اصليترین زیرگروههای موجود در این گروه عبارتند از: 1ـ هزینه های طرح ریزی كیفیت: شامل هزینه فعالیتهایی كه به منظور تهیه طرحهای كیفیت برای تولید محصولات مختلف، تهیه طرحهای جامع كیفیت در شركت، سیستم اطلاعاتی كیفیت، تست قابلیت برآورده كردن نیازها و… صورت ميگیرد. همچنین هزینه های تهیه، تكثیر و توزیع دستورالعملها، رویه ها وجزوهها و مستندات مربوط به نحوه پیاده كردن طرحهای تهیه شده نیز در همین
گروه لحاظ ميشود. 2ـ هزینه های آموزش : هزینه های جمع آوری نیازهای آموزشی، برنامه ریزی، آماده سازی و اجرای دورههای آموزشی مورد نیاز به منظور حفظ یا ارتقای سطح كیفیت محصولات تولیدی شركت در این زیر گروه قرار ميگیرند. این آموزشها ميتوانند آموزشهای تخصصی چگونگی انجام كار یا آموزشهای مرتبط با مفاهیم عمومی كیفیت باشند. همچنین هزینه های خرید كتب و نشریات تخصصی، تهیه و تكثیر جزوه های آموزشی، شركت در سمینارها، ایاب و ذهاب و اقامت كارشناسان در داخل و خارج از كشور و كلیه هزینه های آموزش در این سر فصل قابل دسته بندی هستند. زیرا آموزش به منظور جلوگیری از حوادث در حین كار، كاهش خرابيها، دوباره كاريها و بهبود كیفیت در شركت صورت ميپذیرد. 3ـ هزینه های طراحی و
كنترل فرایند: هزینه فعالیتهای مرتبط با بررسی قابلیتها و توانایيهای فرایند و بازرسيهایی كه در خط تولید شكل ميگیرند و همچنین فعالیتهایی كه به منظور كسب اطمینان از صحت انجام كارها در فرایند تولید انجام ميشوند، در این گروه قرار دارند. این فعالیتها به منظور پاسخگویی به چنین پرسشهایی صورت ميگیرند: وجود كدام یك از ایسـتگاههای كنترل كیفی منطقی است؟ ایا تعداد ایسـتـگاههای كنـترل كیفی كافی است؟ روشهای مناسبتری برای كنترل كیفی وجود ندارد؟ استفاده از ابزارها و تجهیزات جدید توجیه كافی دارد؟ ایا استفاده از
حسگرها (سنسورها) ميتواند به كاهش هزینه های كیفیت كمك كند و یا كیفیت را افزایش دهد؟ 4ـ هزینه های گزارشدهی: گزارش دهی كیفیت، وضعیت كیفی محصول و نمرات منفی محصولات، گزارش مربوط به نتایج نظرسنجی از مشتریان، گزارشهای فعالیتهای بازرسی و آزمایش و دیگر گزارشهای مورد نیاز مدیران میانی و ارشد شركت، در بر گیرنده هزینه هایی است كه باید در این زیر گروه قرار گیرند.در این زمینه جدای هزینه نفر – ساعت، باید هزینه های اداری مربوط را نیز در نظر گرفت. نكته قابل توجه در مورد گروه بندی فوق و زیر گروههای
مربوط، آن است كه بسیاری از این زیرگروهها در حالت عادی در سر فصل حسابداری یا اصلا دیده نشده اند یا به صورت مستقل وجود ندارند كه تشخیص این حسابها یكی از اهداف اصلی سیستم حسابداری كیفیت است. به عنوان مثال، زیر گروه بازرسی و آزمون مجدد كه از اجزای گروه هزینه های شكست داخلی است، معمولا در سر فصلهای حسابداری وجود ندارد و حسابداران به بازرسی و آزمونهای مجدد مانند بازرسی و آزمون اولیه نگاه ميكنند و تفاوتی بین این دو قائل نیستند. این موضوع نیاز به تغیییر در سیستم حسابداری شركتها را برای تطبیق با تعاریف هزینه های كیفیت و فراهم آمدن امكان جمع آوری اطلاعات هزینه های كیفیت گوشزد ميكند.
